Fiches pratiques
Les fiches pratiques visent à faciliter la prise en main et l’application de l’instruction budgétaire et comptable M57 par les entités publiques locales.
• La fongibilité des crédits – Août 2024
• Les subventions d’équipement versées – Novembre 2023
• Le règlement budgétaire et financier – Octobre 2023
• Les dotations relatives aux dépenses imprévues – Septembre 2023
• L’amortissement linéaire au prorata temporis – Août 2023
• Les travaux de transposition – Juillet 2023
• La mise en œuvre du référentiel M57 dans les Centres communaux et intercommunaux d'action sociale et Caisses des écoles – Juin 2023
Sommaire de la FAQ
La FAQ a principalement vocation à illustrer des situations comptables particulières. Elle n'exonère pas les acteurs d'un travail d'analyse de leurs problématiques spécifiques. Elle présente également les questions susceptibles d'être posées par toute collectivité adoptant le référentiel M57, dans le cadre du droit d’option ou de l’expérimentation du compte financier unique.
Questions budgétaires
- Modalités d'application de la M57 (généralités)
- Présentation et exécution budgétaire en M57
- Les chapitres de dépenses imprévues
- Gestion des AP et des AE
- Virements de crédits
- Provisions - amortissement – aspects budgétaires
Questions comptables
- Distinction entre immobilisation et charge
- Subventions d'équipement versées
- Immobilisations en cours
- Travaux sur des biens en location
- Immobilisation par composant
- Bien historiques et culturels (BHC)
- Cessions d'immobilisations
- Participations financières
- Autres immobilisations financières
- Immobilisations : éléments du coût d'acquisition
- Amortissements et dépréciations
- Fiabilisation de l'actif
- Correction d'erreurs sur exercices antérieurs
- Provisions
- Changement de méthode comptable
- Autres questions comptables
États financiers
Questions budgétaires
Modalités d’application de la M57 (généralités)
L’approbation de l’expérimentation du compte financier unique (CFU) par l’organe délibérant entraîne-t-elle l’adoption du référentiel M57 ?
Le référentiel budgétaire et comptable M57 intégrant les normes comptables élaborées par le Conseil de Normalisation des Comptes Publics (CNoCP) constitue le support de l’expérimentation du CFU et de l’expérimentation de la certification des comptes des collectivités locales.
Il s’applique notamment par convention pour les collectivités locales expérimentatrices du CFU (article 242 de la loi de finances pour 2019) comme le précise la "note de problématique" établie par le comité de fiabilité des comptes publics locaux.
L’approbation de l’expérimentation du CFU n’emporte pas l’adoption du référentiel M57. Toutefois, ces deux décisions de l’assemblée délibérante peuvent être prises dans une seule et unique délibération. Il s’agit généralement de la délibération autorisant l’exécutif à signer la convention entre l’État et la collectivité, convention relative aux conditions de mise en œuvre et de suivi de l'expérimentation (dispositif prévu par l'article 242 de la loi de finances pour 2019). Cette convention prévoit notamment le respect des deux prérequis de l'expérimentation, à savoir l'adoption du référentiel M57 et la dématérialisation des documents budgétaires.
Faut-il une délibération en cas d’adoption volontaire du référentiel M57 ?
Le référentiel M57 s’applique par droit d’option et par délibération de l’assemblée délibérante, à toutes les collectivités locales, leurs établissements publics locaux et l’ensemble des établissements publics mentionnés à l’article L.1612-20 du code général des collectivités territoriales (CGCT), en application de l’article 106 de la loi NOTRé .
L’adoption du référentiel M57 est définitive et, s’agissant notamment du droit d’option, celui-ci entre en vigueur au début de l’exercice budgétaire déterminé par la délibération.
L’avis du comptable public est-il nécessaire pour adopter le référentiel M57 dans le cadre du droit d’option ?
Conformément à l’article 1er du décret n° 2015-1899 du 30 décembre 2015 portant application du III de l'article 106 de la loi du 7 août 2015 portant nouvelle organisation territoriale de la République, par délibération des assemblées délibérantes, et après consultation du comptable public compétent, les collectivités territoriales et leurs établissements publics ainsi que les autres établissements mentionnés à l'article L.1612-20 du CGCT peuvent adopter le référentiel M57.
L’avis du comptable public est donc nécessaire à l’adoption du référentiel M57 par droit d’option. Cet avis est joint au projet de délibération.
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Que se passe-t-il en cas d’avis défavorable du comptable public ?
Conformément à l'article 1er du décret n° 2015-1899 du 30 décembre 2015 portant application du III de l'article 106 de la loi du 7 août 2015 portant nouvelle organisation territoriale de la République, les collectivités territoriales peuvent adopter le référentiel M57 par délibération des assemblées délibérantes, après consultation du comptable public compétent ; cet avis du comptable public est joint au projet de délibération.
Ce décret prévoit un avis simple du comptable public et ne conditionne pas à un avis favorable l’adoption du référentiel M57. L’ordonnateur n’est pas lié par l’avis du comptable public et peut présenter à son assemblée délibérante un projet de délibération pour adopter le référentiel M57, y compris en cas d’avis défavorable. En revanche, la consultation et l’avis du comptable sont obligatoires. L'avis formalisé du comptable public vise ainsi principalement à ce qu'il accuse réception de la démarche de la collectivité locale d'appliquer le référentiel M57 ; le passage vers le référentiel M57 nécessitant une préparation en amont de la part de la collectivité locale et du comptable public (cf. les travaux préparatoires à la bascule) .
Quel que soit l’argument développé par le comptable pour émettre un avis défavorable (comme par exemple, la nécessité d’effectuer des travaux de fiabilisation de l'actif avant le passage vers le référentiel M57 ne constituant nullement un prérequis obligatoire à l'adoption du référentiel M57), l’entité peut passer outre un avis défavorable exprimé par le comptable public. En revanche, joint à la délibération, cet avis défavorable du comptable public nécessitera, sans doute, des explications de la part du maire ou du président à l'attention de son assemblée.
Un comptable peut-il initialiser le budget d'une commune qui a bien délibéré mais n'a pas fait référence à l'avis conforme du comptable dans sa délibération ?
L'article 1er du décret d'application de l'article 106 III de la loi NOTRé précise que lorsqu'une entité délibère pour adopter le référentiel M57, "L'avis du comptable public est joint au projet de délibération".Dès lors que l’avis du comptable est joint au projet de délibération, il n’y a pas de difficulté pour initialiser le budget d’une commune en M57. Il n’est pas nécessaire que la délibération de la commune fasse référence à l’avis du comptable.
Un budget annexe à autonomie financière (BR) peut-il être soumis dès sa création au référentiel M57, en lieu et place de l’instruction M14, sachant par ailleurs que le budget principal demeurerait quant à lui soumis à l’instruction budgétaire et comptable M14 ?
Selon la circulaire de récapitulation des nomenclatures budgétaires et comptables applicables aux collectivités locales et à divers établissements publics locaux du 10 juin 2016, les budgets des services non personnalisés à caractère administratif (SPA) doivent appliquer le même plan de comptes que le budget principal auquel ils sont rattachés. Si le budget principal est soumis à l’instruction budgétaire et comptable M14, les budgets annexes SPA le seront donc aussi. Dans le cas d'un service public industriel et commercial (SPIC), la nomenclature M4 s'applique.
Si la commune a opté pour l’adoption anticipée du référentiel M57, est-ce que la section de communes doit également basculer en M57 ?
La section de communes est toujours paramétrée en budget annexe. Elle applique le plan de comptes et les modalités de vote de la commune dont elle est section. En cas de bascule de la commune au référentiel M57, elle a donc vocation à basculer également.
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Un budget M49 peut-il adopter le référentiel M57 ?
Les budgets SPIC ne sont pas concernés par l'adoption du référentiel M57 et conservent leur propre nomenclature (M4).
Groupement d’intérêt public (GIP) – conditions d’application de l’instruction budgétaire et comptable M57
L’article 7-2° du décret n°2012-91 du 26 janvier 2012 relatif aux GIP dispose que "lorsqu’un groupement est détenu conjointement pour plus de la moitié du capital ou des voix au sein de l'organe délibérant par des personnes morales mentionnées au 2°de l'article 1er du décret n° 2012-1246 du 7 novembre 2012 relatif à la gestion budgétaire et comptable publique (GBCP), la convention constitutive peut prévoir que le groupement sera soumis aux dispositions du code général des collectivités territoriales (CGCT) afférentes aux règles budgétaires, financières et comptables applicables à l'un de ses membres".
Ainsi, les GIP majoritairement composés de collectivités territoriales ont la possibilité de faire le choix dans leur convention constitutive d’appliquer les titres Ier et III du décret du GBCP ou, sur mention expresse dans les statuts, le CGCT.
Si cette condition est remplie, la convention constitutive du GIP peut ainsi prévoir que le groupement sera soumis aux dispositions du CGCT afférentes aux règles budgétaires, financières et comptables applicables à l'un de ses membres. Il peut s'agir notamment, pour un service public administratif, de la nomenclature M57 si l'un de ses membres l'applique et si les entités du secteur public local cités au 2° de l'article 1er du décret GBCP représentent la majorité en capital ou en voix des membres du GIP. Le cas échéant, une modification de la convention constitutive peut-être nécessaire en cas de changement de référentiel comptable.
Les centres communaux d’action sociale (CCAS) et les caisses des écoles (CDE) ont-ils l’obligation, dans tous les cas, de délibérer pour adopter le référentiel M57 ?
Les CCAS et les CDE, ayant une personnalité juridique distincte de leur commune de rattachement, doivent délibérer pour adopter le référentiel M57. Par conséquent, la délibération d’adoption du référentiel M57 de leur collectivité de rattachement n’emporte pas l’application du référentiel M57 aux CCAS et aux CDE.
Les centres de gestion de la fonction publique territoriale peuvent-ils exercer le droit d’option pour l’application de la M57 ?
Les centres de gestion de la fonction publique territoriale peuvent, depuis 2022, adopter, par droit d’option, le régime budgétaire et comptable des métropoles (article 106 III modifié de la loi NOTRé). Ils peuvent retenir ce régime par délibération.
Quelle nomenclature est applicable aux établissements publics de coopération environnementale (EPCE) créés conjointement par la région et l’agence régionale de la biodiversité ?
Les établissements publics de coopération environnementale (EPCE) ont été créés par la loi n°2016-1087 du 8 août 2016 pour la reconquête de la biodiversité, de la nature et des paysages.
En vertu de l’article L. 1431-1 du Code général des collectivités territoriales (CGCT), les EPCE sont chargés d’accroître et d’améliorer les connaissances sur l’environnement, leur diffusion, la sensibilisation et l’information du public, d’apporter un concours scientifique et technique aux pouvoirs publics et d’assurer la conservation d’espèces ou la mise en place d’actions visant à préserver la biodiversité et à restaurer les milieux naturels.
Les EPCE sont des établissements publics à caractère administratif ou à caractère industriel et commercial, selon l’objet de leur activité et les nécessités de leur gestion.
Le décret n° 2017-402 du 27 mars 2017 relatif aux EPCE applique à ces établissements le même régime juridique que celui des établissements publics de coopération culturelle (EPCC) dont il reprend les caractéristiques (composition du conseil d’administration, pouvoirs de direction, statut des personnels ou ressources) conformément aux articles L. 1431-1 à L. 1431-9 et R. 1431-1 à R. 1431-21 du CGCT.
Sur le plan comptable, la circulaire n° FCPE1602199C du 10 juin 2016 relative à la récapitulation des nomenclatures budgétaires et comptables applicables aux collectivités locales indique que les établissements publics de coopération culturelle appliquent la même nomenclature que la personnalité morale qui l'a créé dans le cas d’un établissement public à caractère administratif. Toutefois, du fait de sa personnalité morale, rien n’empêche l’établissement public de délibérer sur la base du droit d’option de l’article 106 III de la loi NOTRé pour appliquer l’instruction budgétaire et comptable M57.
En ce qui concerne les établissements publics à caractère industriel ou commercial (EPIC), la nomenclature M4 est applicable.
En l’absence de dispositions spécifiques sur la nomenclature comptable applicable aux EPCE, les dispositions réglementaires relatives aux EPCC s’appliquent également aux EPCE.
La circulaire du 10 juin 2016 précise, enfin, que si l’établissement public de coopération est créé par plusieurs personnes, il convient de se reporter, selon les membres, aux règles applicables aux syndicats mixtes ouverts ou fermés.
Ainsi, un EPCE, créé conjointement par une région appliquant le référentiel M57 et l’Agence française pour la biodiversité, applique la nomenclature budgétaire et comptable de la région.
Quelle est la date limite d’adoption du règlement budgétaire et financier (RBF) des communes et de leurs établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) lors du passage au référentiel M57 ?
À titre liminaire, il est rappelé que le RBF est facultatif pour les communes et les groupements de moins de 3500 habitants lorsqu’ils adoptent le référentiel M57 en vertu des dispositions prévues à l’article 106 de la loi NOTRé. Pour toutes les autres entités, l’adoption d’un RBF est obligatoire.
Ce règlement précise les principales règles auxquelles la collectivité doit se conformer. Conformément à l’article L.5217-10-8 du CGCT, il comporte obligatoirement les modalités de gestion des autorisations de programme (AP) et des autorisations d’engagement (AE) et des crédits de paiement y afférents en particulier les règles relatives à la caducité et à l’annulation des autorisations. Sont également obligatoirement précisées les modalités d’information de l’organe délibérant sur les engagements pluriannuels au cours de l’exercice. Il peut aussi être indiqué les modalités de report des crédits de paiement afférents aux AP et AP. D’une manière générale, il vise à préciser le cadre de l’ensemble de la gestion budgétaire et financière de la collectivité.
L’article L. 5217-10-8 du CGCT dispose qu’avant le vote de la première délibération budgétaire qui suit son renouvellement, l’assemblée délibérante établit son RBF.
Compte tenu de ce qui précède, lors du passage au référentiel M57, deux situations sont possibles :
- la collectivité est déjà dotée d’un RBF : Le changement de cadre budgétaire et comptable peut s’accompagner, à titre facultatif, de l’adoption d’un nouveau RBF par l’assemblée délibérante. Toutefois, l’entité doit obligatoirement procéder à l’adaptation de son RBF existant lorsque celui-ci n’a pas précisé les modalités de gestion des AP et des AE, notamment les règles relatives à leur caducité, les modalités d’information de l’assemblée délibérante sur la gestion des engagements pluriannuels au cours de l’exercice et éventuellement les modalités de reports des crédits de paiement afférents aux AP ;
- la collectivité n’est pas dotée d’un RBF : le changement de cadre budgétaire et comptable doit s’accompagner de l’adoption d’un RBF avant le vote de la première délibération budgétaire, sans attendre le renouvellement de l’assemblée délibérante.
En tout état de cause, dans ces deux situations, le RBF devra également être adopté avant le vote de la première délibération budgétaire qui suit le renouvellement de l’assemblée délibérante.
Quelles sont les entités publiques locales dispensées d’adopter un RBF ?
L’article 106 III de la loi NOTRé du 7 août 2015 énumère les entités qui ne sont pas tenues d’adopter un RBF lorsqu’elles adoptent le régime budgétaire et comptable des métropoles. Il s’agit des communes et des groupements de moins de 3 500 habitants qui ne retiennent pas le régime des autorisations de programme et d'engagement (AP-AE) des métropoles défini par l'article L.5217-10-7 du CGCT, et les associations syndicales autorisées (ASA), qui sont soumises aux dispositions applicables aux communes de moins de 3 500 habitants.
Cette dérogation s’applique également aux établissements publics des communes et groupements de moins de 3500 habitants.
Le RBF d’une entité appliquant le référentiel M57 concerne-t-il ses éventuels BA M22/M4 ?
L'article L.2221-5 du CGCT rend applicable les règles des communes aux régies municipales. Par conséquent, une commune qui applique le droit d'option défini par l’article 106 de la loi NOTRé, est soumise également au régime des AP-AE défini par l'article L.5217-10-7 du CGCT pour ses régies dotées de l’autonomie financière exploitant un service public industriel et commercial (SPIC). Cette précision est par ailleurs présente dans l’instruction budgétaire et comptable M4.
Les régies SPIC dotée de l’autonomie financière ont donc bien la possibilité d’utiliser des AP-AE. Les règles relatives aux modalités de gestion des AP-AE et d’information de l’assemblée délibérante sont alors fixées par le RBF de la collectivité.
S’agissant des établissements sociaux et médico-sociaux (ESMS) sans personnalité morale, faisant l’objet d’un budget annexe, leur cadre budgétaire et comptable est régi par les dispositions de l’instruction M22, que la collectivité de rattachement fasse ou non application du référentiel M57. Ces ESMS n’ont donc pas la possibilité d’utiliser le régime des AP-AE en raison de l’absence de disposition le permettant.
Une collectivité locale de plus de 3500 habitants est-elle tenue d’adopter un RBF si elle n’utilise pas le régime d’AP-AE des métropoles ?
L'article 106 III de la loi NOTRé du 7 août 2015 rend obligatoire l'adoption d'un RBF pour toute collectivité locale ou groupement de plus de 3 500 habitants appliquant le cadre budgétaire et comptable des métropoles, que cette dernière utilise ou non le régime des autorisations de programme et d’engagement (AP-AE).
Une telle collectivité est donc tenue d'adopter son RBF préalablement au vote de son budget primitif, même si elle n’utilise pas le régime des AP-AE. En effet le RBF doit comporter de manière obligatoire les règles relatives aux modalités de gestion des AP-AE, en particulier les règles d’annulation ou de caducité. Aussi, dès lors qu’une collectivité peut par la suite librement décider, dans le cadre de l’adoption ou la modification de son budget, de recourir aux AP-AE, il y a lieu que cette dernière ait au préalable déterminé ces règles de gestion dans son RBF.
Ce RBF peut néanmoins être strictement limité aux seules exigences légales. Les modalités relatives à son adoption et à son contenu sont précisées par l'article L.5217-10-8 du CGCT. Doivent ainsi nécessairement figurer dans le RBF :
- les modalités de gestion des autorisations de programme, des autorisations d'engagement et des crédits de paiement y afférents, et notamment les règles relatives à la caducité et à l'annulation des autorisations de programme et des autorisations d'engagement ;
- les modalités d'information de l’assemblée délibérante sur la gestion des engagements pluriannuels au cours de l'exercice.
Est-il possible de voter le RBF et le rapport d’orientation budgétaire lors de la même séance ? Le RBF peut-il être voté lors de la même séance que le budget primitif (BP), dès lors qu’il est voté avant ce dernier ?
L'article L.5217-10-8 du CGCT précise qu' "avant le vote de la première délibération budgétaire qui suit son renouvellement, le conseil de la métropole établit son règlement budgétaire et financier" (RBF). Pour les collectivités ayant opté pour le régime budgétaire et comptable des métropoles soumises à cette obligation, l'adoption du RBF doit se faire avant le vote de leur premier BP en M57, sans qu'aucun délai minimal entre les deux séances ne soit rendu obligatoire par le cadre juridique en vigueur.
Il est toutefois préconisé d’adopter le RBF au plus tard lors de la séance précédant le vote du premier budget en M57, afin de permettre à l’assemblée de déterminer les modalités de gestion des AP-AE, et ainsi faciliter la bonne compréhension de la portée des AP-AE soumises aux votes dans le cadre du BP en M57.
Par ailleurs si l'article L.5217-10-4 du CGCT précise que "la présentation des orientations budgétaires intervient dans un délai de dix semaines précédant l'examen du budget", aucune disposition n'empêche une collectivité appliquant le référentiel M57 de voter son RBF et de tenir son débat d’orientation budgétaire lors de la même séance, dès lors que cette séance intervient dans un délai de 10 semaines avant le vote du BP.
Une commune de moins de 3 500 habitants sans RBF doit-elle en adopter un sitôt qu’elle franchit le seuil de 3 500 habitants ?
À compter de la date de publication des résultats d’un recensement authentifié par un décret publié en fin d'année, les communes disposent d’un exercice budgétaire pour se conformer aux dispositions budgétaires et comptables liées à leur appartenance à une strate démographique différente (art. L.2311-4 du CGCT).
Ainsi si la commune vient d’adopter le référentiel M57, et dans le cas où le franchissement du seuil de population s’opère dans les derniers jours de l’exercice N, les nouvelles règles budgétaires ne s’appliquent pas dès l’exercice N+1 mais à compter de l’exercice N+2, ce qui lui laisse le temps nécessaire pour anticiper les évolutions requises.
L’obligation réglementaire de délibérer pour adopter le référentiel M57 et de joindre l’avis du comptable public demeure-t-elle en 2024 ?
L'obligation pour une entité publique locale souhaitant opter pour le régime budgétaire et comptable des métropoles de délibérer en ce sens et de joindre l'avis du comptable public est imposée par l’article 106 III de la loi NOTRé du 7 août 2015. En l’absence d’évolution législative, ces obligations demeurent.
Présentation et exécution budgétaire en M57
Est-il possible d’ouvrir des crédits en N+1 sur de nouvelles imputations M57 alors que le BP de l’année N a été voté en M14 ?
Conformément à l’article L.1612-1 du CGCT, lorsque le budget d’une collectivité territoriale n’a pas été adopté avant le 1er janvier de l’exercice auquel il s’applique, l’exécutif de la collectivité territoriale est en droit, jusqu’à l'adoption de ce budget, de mettre en recouvrement les recettes et d’engager, de liquider et de mandater les dépenses de la section de fonctionnement dans la limite de celles inscrites au budget de l'année précédente.
L’exécutif peut également, "sur autorisation de l'organe délibérant, engager, liquider et mandater les dépenses d'investissement, dans la limite du quart des crédits ouverts au budget de l'exercice précédent, non compris les crédits afférents au remboursement de la dette".
L'article L.1612-1 du CGCT indique par ailleurs que l'autorisation (de l'organe délibérant) précise le montant et l'affectation des crédits qui seront inscrits au budget lors de son adoption. Le comptable est en droit de payer les mandats et recouvrer les titres de recettes émis dans les conditions ci-dessus.
Il appartient donc à l'organe délibérant d'indiquer dans la délibération, l'affectation des crédits conformément à la l'IBC M14. Lors du passage en M57, les crédits seront inscrits au BP en M57, conformément à la table de transposition M14-M57.
L’année du changement de nomenclature comptable, y a-t-il un obstacle au fait de ne pas remplir la colonne « pour mémoire, budget précédent » dans la présentation budgétaire ?
Le rappel des ouvertures de crédits votées lors de l’exercice précédent relèvent des modalités de vote arrêtées par l’assemblée délibérante et prescrites par l’instruction budgétaire et comptable M57.
Quelle que soit la modalité retenue par l’assemblée, le rappel du budget primitif ou du budget cumulé, et le rappel des montants votés lors de l’exercice précédent constituent des informations destinées à permettre aux membres de l’assemblée délibérante d’apprécier la portée des ouvertures de crédits proposé par l’exécutif au titre du budget suivant.
Compte tenu de l’évolution significative de la nomenclature budgétaire lors du passage au référentiel M57, notamment quand les budgets sont votés par fonction, il est souhaitable de se conformer dès le premier exercice à cette obligation et de s’efforcer de transposer les montants votés lors du budget précédent afin que les membres de l’assemblée délibérante en dispose lors de l’adoption du premier budget voté en M57 (la mise à disposition de tables de transposition permet de faciliter cette transition vers le référentiel M57).
Si la collectivité n’est pas en mesure de renseigner certaines données relatives au budget précédent, elle pourra inscrire le montant « 0 » pour éviter tout blocage informatique. Dans ce cas, le projet de délibération soumise au vote de l’assemblée délibérante devra être accompagné d’un tableau comportant le rappel des crédits ouverts au budget de l’exercice précédent, et les propositions d’ouverture de crédits pour le budget de l’exercice concerné, détaillés au niveau le plus fin de la nomenclature M57 soit par nature, soit par fonction, selon les modalités de vote retenues par la collectivité.
L'adoption du référentiel M57 entraîne-t-elle l'obligation, pour les communes de moins de 3500 habitants, d'appliquer la nomenclature fonctionnelle ?
L’article L.5217-10-5 du CGCT oblige les collectivités locales à voter leur budget soit par nature, soit par fonction, avec une présentation croisée. Néanmoins, conformément aux dispositions de l’article 106 III de la loi NOTRé du 7 août 2015, cet article ne s’applique pas aux communes de moins de 3 500 habitants. Les communes restent dès lors soumises aux dispositions qui les régissent : elles votent leur budget par nature, avec possibilité si elles le souhaitent d’opérer une présentation croisée par fonction.
Est-il possible de ne pas assurer la présentation croisée pour un budget annexe à activité unique ?
L’adoption du référentiel M57 sur la base du droit d'option prévu à l'article 106 III de la loi NOTRé emporte l'application du régime budgétaire et comptable des métropoles, sauf en matière de dépenses obligatoires.
Par conséquent, lorsqu’une commune opte pour le référentiel M57, elle n'applique plus les dispositions prévues aux articles L.2312-3 et R.2311-1 du CGCT mais celles prévues aux articles L.5217-10-5 et D.5217-10 du CGCT qui imposent une présentation croisée par fonction (pour les collectivités qui votent par nature) ou une présentation croisée par nature (pour les collectivités qui votent par fonction), à l'exception des services publics à activité unique érigés en établissement public ou faisant l'objet d'un budget annexe pour lesquels la présentation croisée par fonction ne s'applique pas, conformément aux dispositions de l’article R.5212-1-1 du CGCT, reprises dans le projet de décret modificatif en cours de publication, qui précise les modalités d’application de l’article 106 III de la loi NOTRé.
Le contrôle des virements de crédits de chapitre à chapitre dans la limite de 7,5 % (hors dépense de personnel) est-il réalisé dans l’application HELIOS ?
La fongibilité des crédits consiste en la possibilité pour l’exécutif, si l’assemblée l’y a autorisé, de procéder à des virements de crédits de chapitre à chapitre au sein de la même section, à l’exclusion des crédits relatifs aux dépenses de personnel, dans une limite fixée par l’assemblée délibérante et ne pouvant dépasser 7,5 % des dépenses réelles de la section conformément à l’article L. 5217-10-6 du CGCT.
Dans le cadre du référentiel M57, comme pour les autres instructions, les virements de crédits sont possibles sur décision de l’exécutif à l'intérieur d'un même chapitre, unité de vote sauf cas particulier des articles spécialisés par l’assemblée délibérante. Ces virements ne sont réguliers que s’ils ont fait l’objet d’une décision expresse de l’exécutif. Cette décision est un acte soumis à l'obligation de transmission au représentant de l’État, chargé de leur contrôle. Le représentant de l’État contrôle en particulier le bon respect de la limite maximum des virements autorisés par l’assemblée délibérante, fixée au maximum à 7,5 % des dépenses réelles de la section . Ces virements ne peuvent conduire à abonder ou redéployer les crédits relatifs aux dépenses de personnel. Ces virements sont également transmis au comptable public, de manière à ce qu’il reste en mesure de procéder au contrôle de la disponibilité des crédits dans l’application Helios au niveau de chaque chapitre.
Au-delà du plafond fixé par l’assemblée délibérante jusqu’à 7,5 %, les virements de chapitre à chapitre nécessitent le vote par l’assemblée délibérante d’une décision modificative ou peuvent être prévus à l’occasion de l’adoption du budget supplémentaire. L’adoption de ces délibérations budgétaires sera suivie d’une transmission au représentant de l’État en vue du contrôle de légalité et du contrôle budgétaire et sera accompagnée de l'envoi d'un nouveau flux budgétaire à HELIOS.
Suivi des subventions versées : le référentiel M57 prévoit de compléter l'article fonctionnel par l'information du bénéficiaire ou de la catégorie de bénéficiaires. Pour se conformer à cette disposition, convient-il d'associer l'article par nature portant indication du bénéficiaire à l'article fonctionnel le plus fin (93222-65748 par exemple),
et/ou de servir l'état annexé au budget primitif ("liste des bénéficiaires de subventions versées par l’entité dans le cadre du vote du budget") ?
Les dispositions du tome II de l’instruction budgétaire et comptable M57 prévoient que le budget comporte parmi les états annexés la liste des bénéficiaires de subventions versées par l’entité dans le cadre du vote du budget. Cette liste précise, pour chacun des bénéficiaires, l’objet et le montant de la subvention, le nom et la catégorie de bénéficiaire ainsi que l’article sur lequel est imputée la subvention, c’est-à-dire le code fonctionnel pour les budgets votés par fonction, soit le niveau le plus fin de la nomenclature fonctionnelle, ou le compte le plus détaillé ouvert dans la nomenclature par nature pour les budgets votés par nature. Par ailleurs, parmi les états annexés au compte administratif doit figurer la liste des concours attribués par l’entité sous forme de prestations en nature ou de subventions et la liste des subventions attribuées par la collectivité locale au profit de chaque commune au cours de l’exercice.
Les budgets annexes (BA) d’une collectivité doivent-ils être votés selon les mêmes dispositions que le budget principal (BP) de la collectivité ?
Quand une collectivité adopte le cadre budgétaire et comptable des métropoles, les BA de nature administrative appliquent ce même référentiel et sont tenus d’adopter leur budget selon les mêmes règles que celles qui s’appliquent au BP. Ainsi, si celui-ci vote son BP par fonction avec présentation croisée par nature, les BA le sont aussi.
Toutefois, ces dispositions ne s’appliquent pas si le service public administratif érigé en régie possède la personnalité morale. De plus, les budgets annexes relatifs à des régies dotées de l’autonomie financière exploitant des services publics industriels et commerciaux ou les établissements sociaux et médico-sociaux continuent à appliquer les dispositions qui leur sont propres, notamment les instructions M4 et M22.
Comment les CCAS / CIAS votent-ils leur budget ?
Les CCAS / CIAS des communes et groupements de plus de 3 500 habitants votent leur budget soit par nature avec présentation croisée fonctionnelle soit par fonction avec présentation croisée par nature, conformément aux dispositions de l'article L.5217-10-5 du CGCT.Ainsi, ils ont l'obligation quel que soit leur choix de réaliser une présentation croisée.
Est-il possible de voter en année N un budget M57 pour l'exercice N+1 alors que l’entité n'appliquera le référentiel M57 qu'au 1er janvier N+1 ?
Une entité souhaitant adopter le régime budgétaire et comptable des métropoles doit délibérer en ce sens en amont du vote de son premier BP en M57. Le vote du BP avant cette délibération est impossible. Par conséquent, sous réserve que l’entité ait bien approuvé en N dans une séance précédente une délibération d’adoption du régime M57 à compter de l’exercice N+1, il lui est possible de voter son budget N+1 au cours de l’exercice N.
Dans ce cadre, il convient toutefois de veiller à ce que l’entité soit en mesure de respecter certaines obligations découlant du référentiel M57. L’entité doit tenir son débat d'orientation budgétaire dans un délai de 10 semaines avant l'examen du BP (article L.5217-10-4 du CGCT). Par ailleurs, si la collectivité compte plus de 3 500 habitants, elle doit adopter son RBF avant le vote de son BP (article L. 5217-10-8 du CGCT). Un rapport sur la situation en matière de développement durable de l’entité doit également être présenté à l'assemblée délibérante préalablement au débat sur le projet de budget lorsque l’entité compte plus de 50 000 habitants (article L.5217-10-2 du CGCT et article 106 III de la loi NOTRé du 7 août 2015).
Une entité appliquant le référentiel M57 peut-elle voter son budget en sur-équilibre ?
Les entités soumises au contrôle budgétaire notamment par application de l’article L.1612-20 du CGCT peuvent présenter son budget en sur-équilibre selon les modalités prévues aux articles L.1612-6 et L.1612-7 du CGCT Cette faculté s’applique quelque soit le cadre budgétaire et comptable appliqué.
Les GIP peuvent-ils voter leur budget en sur-équilibre ?
Les GIP peuvent appliquer le régime budgétaire et comptable d’un de leurs membres, et d’appliquer ainsi les dispositions du CGCT s’ils ont choisi d’appliquer le régime d’une des collectivités territoriales membre du groupement (art. 7 du décret n° 2012-91 du 26 janvier 2012 relatif aux GIP).
Par conséquent, les GIP font alors application des dispositions générales prévues aux articles L.1612-1 à L.1612-20 du CGCT relatives à l’adoption et à l’exécution des budgets. Ainsi, ils ont la possibilité de voter leur budget en sur-équilibre.
Une entité passant au-dessus du seuil des 3 500 habitants et utilisant la nomenclature M57 abrégée doit-elle de nouveau délibérer pour adopter la nomenclature M57 développée ?
Les entités de moins de 3 500 habitants appliquent par principe la nomenclature M57 abrégée mais peuvent décider d’appliquer la nomenclature M57 développée.
À l’inverse, les entités de plus de 3 500 habitants n’ont pas le choix et sont tenues d’appliquer la nomenclature M57 développée.
Si l’entité passe au-dessus du seuil de 3 500 habitants et utilise initialement la nomenclature M57 abrégée, elle doit délibérer pour régulariser son plan de comptes et informer son comptable public dans les meilleurs délais.
Les communes de moins de 3 500 habitants ont-elles le choix de leur plan de comptes ?
Les communes de moins de 3 500 habitants décidant d’appliquer le référentiel M57 à compter du 1er janvier 2023 appliquent par principe le plan de comptes abrégé. Néanmoins, elles peuvent également, si elles le souhaitent, appliquer le plan de comptes développé.
Le choix de plan de comptes doit être précisé dans la délibération relative au droit d’option, en particulier si elles souhaitent utiliser le plan de comptes développé.
En effet, sans précision lors de la délibération, c’est le plan de comptes abrégé qui sera retenu par défaut.
Les modalités de vote et de présentation du budget sont-elles indépendantes du choix du plan de comptes ?
Les dispositions de l’article L.5217-10-5 du CGCT ne s’appliquent pas aux communes et groupements de moins de 3 500 habitants ; ils votent leur budget par nature et ne sont pas tenus de le présenter de façon croisée par fonction. Néanmoins, ils peuvent, s‘ils le souhaitent, appliquer les dispositions de cet article.
Une collectivité de moins de 3 500 habitants applique par principe le plan de comptes abrégé, sauf si elle souhaite appliquer le plan de compte développé. Le changement de plan de comptes est indépendant des règles budgétaires et comptables qui restent celles applicables en fonction de la taille de la collectivité. Ainsi, les modalités de vote et de présentation du budget sont indépendantes du choix du plan de comptes.
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Comment est déterminé le plan de comptes applicable par principe aux groupements de communes ?
Les communes de moins de 3 500 habitants décidant d’appliquer le référentiel M57 à compter du 1er janvier 2023 appliquent par principe le plan de comptes abrégé. Cependant, dans le cas des groupements de communes, ce choix est déterminé sur la base de la population totale, et non sur la population de la commune la plus peuplée. Dès lors, tous les groupements de plus de 3 500 habitants appliquent le plan de comptes développé.
La population à prendre en compte dans l'adoption du plan de comptes abrégé ou développé dépend-elle de la population légale ou de celle liée à un surclassement ?
Le régime budgétaire et comptable des communes est uniquement déterminé par des critères démographiques issus du recensement général et non d'un surclassement. Ces critères découlent du recensement général, conformément à l’article L.2311-4 du CGCT. Pour les communes bénéficiant d’un surclassement démographique tel que prévu par l’article L.133-19 du code du tourisme et par l’article L.313-2 du code général de la fonction publique, elles appliquent également les critères découlant du recensement général conformément à l'article L.2311-4 du CGCT.
Une commune surclassée appliquant le référentiel M57, dont la population est inférieure à 3 500, peut si elle le souhaite appliquer le plan de comptes développé. A l'inverse son surclassement ne conduira pas à lui imposer le plan de compte développé.
Les syndicats mixtes fermés de plus de 3 500 habitants dont l’activité budgétaire est réduite peuvent-ils appliquer les dispositions des groupements de moins de 3 500 habitants ?
L’article 106 III modifié de la loi NOTRé du 7 août 2015 prévoit que les articles L.5217-10-5, L.5217-10-7 à L.5217-10-9, L.5217-10-14 et L.5217-10-15 du CGCT ne sont applicables ni aux communes et à leurs groupements de moins de 3 500 habitants, ni à leurs établissements publics, qui restent soumis aux dispositions spécifiques qui les régissent.
Le seuil venant déterminer quelles obligations et dérogations s’imposent aux entités est bien un seuil de population (3 500 habitants). Les syndicats mixtes fermés dont la population cumulée des collectivités membres est supérieure à 3 500 habitants ne peuvent déroger aux obligations prévues par le cadre budgétaire et comptable des métropoles qui leur incombent. Si leur activité réduite n’a pas d’incidence sur cette obligation, la faible diversité de leur activité conduit en pratique à limiter les exigences en matière d’annexe budgétaire.
L'adoption du référentiel M57 entraîne-t-elle l'obligation, pour les communes de moins de 3500 habitants, d'appliquer la nomenclature fonctionnelle ?
L’article 106 III de la loi NOTRé du 7 août 2015 précise que l’article L.5217-10-5 du CGCT, qui impose une présentation croisée du budget, n’est pas applicable aux communes et groupements de moins de 3 500 habitants ainsi qu’à leurs établissements publics. Ces entités continuent donc à présenter leur budget par nature et le vote du budget uniquement par fonction leur est interdit. Néanmoins, elles ont la faculté, si elles le souhaitent, de présenter leur budget par nature de manière croisée avec une présentation fonctionnelle.
Une collectivité peut-elle subdiviser davantage certains comptes par nature et certains codes fonctionnels du référentiel M57 pour ses besoins propres ?
Une collectivité de plus de 3 500 habitants peut, si elle le souhaite, affiner des imputations par nature ou des imputations fonctionnelles en ouvrant des subdivisions qui lui sont propres, pour ses besoins internes. Ces subdivisions ne sont pas reprises par le comptable et ne figurent pas dans les documents budgétaires. Cette faculté existe autant en M14 qu’en M57.
Cependant, comme c'était le cas en M14, la collectivité doit s'assurer que son système d'information n'adresse que les données de ses délibérations budgétaires au niveau du plan de compte par nature national ou de la nomenclature par fonction fonctionnelle nationale dans le cadre de l'envoi dématérialisé au contrôle budgétaire. Ainsi, les données intégrées dans TOTEM lui permettront de visualiser au niveau de la nomenclature fonctionnelle. De même, le budget dématérialisé au format PDF par TOTEM sera établi au niveau du plan de comptes national ou de la nomenclature fonctionnelle par fonction nationale.
Une commune exerçant le droit d’option et appliquant le référentiel M57 à compter du 1er janvier de l’année N est-elle tenue de transmettre son projet de budget à son conseil municipal 12 jours avant le vote si ce dernier se tient en décembre de l’exercice N-1 ?
L'article L. 5217-10-4 du CGCT précise que le projet de budget de la commune est préparé et présenté par le maire qui est tenu de le communiquer aux membres du conseil municipal avec les rapports correspondants, douze jours au moins avant l'ouverture de la première réunion consacrée à l'examen dudit budget. Cette exigence s'impose chaque année lors du vote du budget. Dès lors qu’une commune a adopté le régime des métropoles, elle est tenue de se conformer aux dispositions de l’article législatif précité et donc de transmettre son projet de budget aux membres du conseil municipal au moins 12 jours avant le vote du budget, y compris si le vote du budget à lieu en décembre N-1.
Comment un syndicat mixte fermé n'exerçant qu'une seule compétence est-il tenu de voter son budget ?
Les syndicats intercommunaux à vocation unique votent leur budget par nature, sans obligation de présentation croisée par fonction, conformément à l’article 4 du décret en cours de publication portant application du III de l’article 106 de la loi du 7 août 2015 portant nouvelle organisation territoriale de la République.
S’agissant des informations générales, les atténuations de charges et de produits sont-elles comprises dans les recettes et dépenses réelles de fonctionnement, présentes dans certains ratios financiers présentés par les entités dans leurs maquettes budgétaires conformément à l’article D.5217-16 du CGCT ?
Les ratios à renseigner dans les maquettes budgétaires M57 correspondent aux ratios précisés au niveau du décret par l'article D. 5217-16 du CGCT, qui précise les modalités d'application de l'article L. 5217-10-14 du CGCT s'agissant des données synthétiques sur la situation financière de l'entité que celle-ci doit renseigner.
C'est l'article D. 5217-17 du CGCT précise à quoi correspondent les dépenses et recettes réelles de fonctionnement : ils s’entendent des dépenses et recettes "entraînant des mouvements réels" (avec toutefois des exceptions pour les DRF).
Les atténuations de produits et de charges entraînant des mouvements réels, il s'agit bien de dépenses et recettes de fonctionnement.
Les centres de gestion de la fonction publique territoriale (CDG) peuvent-ils réaliser un transfert d'excédent d'investissement vers leur section de fonctionnement ?
Les CDG font application des dispositions de l'article D. 5217-15 du CGCT, dont les dispositions sont similaires à celles de l'article D. 2311-14. En effet, l'article 106 III de la loi NOTRé prévoit que le droit d'option emporte l'application de l'article L. 5217-10-12, qui est précisé par l'article D. 5217-15 du CGCT.
Par conséquent les CDG peuvent réaliser un transfert d'excédent d'investissement vers leur section de fonctionnement dans les conditions prévues à l’article D. 5217-15 du CGCT,
Les chapitres de dépenses imprévues
Quelles nouveautés en matière de dépenses imprévues ?
En M14 et en M52, il est possible de voter des crédits de paiement pour dépenses imprévues pouvant être virés du chapitre de dépenses imprévues aux autres chapitres en cas d’insuffisance de crédits.
En M57, ce dispositif est remplacé par la possibilité pour l’exécutif de décider des virements de crédits de paiement de chapitre à chapitre à hauteur d’un plafond fixé par l’assemblée délibérante au plus à 7,5 % des dépenses réelles de chaque section conformément à l’art. L. 5217-10-6 du CGCT. Si une entité le juge nécessaire, le budget peut être adopté avec une section de fonctionnement comportant un excédent dans les conditions définies par les articles L.1612-6 et L.1612-7 du CGCT.
Toutefois, le régime M57 offre une possibilité nouvelle en matière de dépenses imprévues qui s’inscrit dans un cadre pluriannuel défini à l’article L.5217-12-2 du CGCT, en reprenant un mécanisme qui existait uniquement pour les régions soumises à la M71 et défini à l’article L.4322-1 du CGCT. Ce dispositif a vocation à être mis en œuvre par principe par les entités qui utilisent par ailleurs des autorisations de programme et d’engagement.
Le tableau suivant récapitule les évolutions concernant ce dispositif :
| Référentiels M14 et M52 | Référentiels M57 et M71 | |
| Modalités d’adoption | L’assemblée délibérante peut porter au budget des crédits de paiement pour dépenses imprévues, tant en section d’investissement qu’en section de fonctionnement (art. L.2322-1 CGCT). | Le dispositif pour dépenses imprévues permet, à titre facultatif, à l’assemblée délibérante de voter des dotations d’AP ou d’AE sur des chapitres intitulés « dépenses imprévues » ne comportant pas d’articles, ni de crédits de paiement (art. L.5217-12-3 CGCT). |
| Plafonnement | Pour chacune des deux sections, le crédit pour dépenses imprévues ne peut être supérieur à 7,5 % des dépenses réelles prévisionnelles de la section. | Le montant des AP-AE est limité à 2 % des dépenses réelles de chacune des deux sections (les restes à réaliser sont exclus des modalités du calcul). |
| Emploi | En cas de besoin, le crédit inscrit en dépenses imprévues est employé par l’ordonnateur qui prend une décision portant virement de crédit du chapitre correspondant de la section concernée au compte d’imputation de la dépense engagée (vote par nature ou vote par fonction). |
Si un événement imprévu intervient, l’assemblée délibérante procède au transfert du montant d’AP ou d’AE nécessaire depuis la dotation pour dépense imprévue inscrite sur le chapitre 021 « Dépenses imprévues (dans le cadre d’une AP) » ou le chapitre 022 « Dépenses imprévues (dans le cadre d’une AE) » pour abonder le chapitre qui sera utilisé pour enregistrer l’engagement de la dépense. Le chapitre de destination peut être un chapitre comportant ou non déjà des dotations d’AP ou d’AE ou correspondre à un chapitre de dépense « opération » de la section d’investissement. Cet abondement par décision de transfert de l’exécutif depuis la dotation d’AP ou d’AE pour dépenses imprévues, accroît à due concurrence le montant plafond de l’engagement pluriannuel qui pourra être enregistré sur le chapitre de destination. Le plafond d’engagement comptable autorisé est ainsi relevé pour permettre l’engagement de la dépense imprévue. |
| Restrictions | Les dépenses inscrites pour dépenses imprévues à la section d’investissement ne peuvent être financées par l’emprunt. | En l’absence d’engagement, constatée à la fin de l’exercice, la part de la dotation d’AP ou d’AE qui n’a pas fait l’objet d’un engagement est caduque et obligatoirement annulée, quelles que soient les règles de caducité définies dans le règlement budgétaire et financier de la collectivité, qui gouvernent par ailleurs la caducité des autorisations de programme ou d’engagement de droit commun. |
Les dotations pour dépenses imprévues en M57 participent-elles à l’équilibre budgétaire des deux sections ?
En M57, conformément aux articles D.5217-4 (vote nature) et D.5217-6 (vote fonction) du CGCT, les chapitres de dépenses imprévues comportent uniquement une autorisation de programme (AP) et une autorisation d'engagement (AE) respectivement de la section d’investissement et de la section de fonctionnement sans article, ni crédit de paiement.
Par conséquent, ces chapitres ne participent pas à l’équilibre budgétaire des deux sections qui s’apprécie en tenant compte des seuls crédits de paiement. L’adoption d’un budget comportant des AP et d’AE pour dépenses imprévues ne peut donc pas conduire à un budget en sous-équilibre et a fortiori en sur-équilibre.
Les AP et AE inscrites sur les chapitres 020 « Dépenses imprévues » d’investissement (et 022 « Dépenses imprévues » de fonctionnement) servent à abonder par transfert décidé par l’exécutif les chapitres où sont enregistrés les engagements relatifs aux dépenses imprévues à portée pluriannuelle ; ces dotations pour dépenses imprévues ne donnent donc pas lieu à émission de mandats sur les chapitres 020 ou 022.
Ainsi, les chapitres 020 et 022 sont dotés au budget mais ne donnent lieu à aucune prévision (ni réalisation) sur les crédits de l’exercice.
Les transferts depuis la dotation d’AP-AE pour dépenses imprévues entrent-ils dans le plafond des 7,5 % de fongibilité des crédits de paiement ?
La possibilité d’ouvrir une dotation pour dépenses imprévues d’autorisation de programme (ou d’autorisation d’engagement) de 2 % du montant des dépenses réelles de chaque section ne vise qu’à permettre l’engagement pluriannuel d’une dépense imprévue.
En cas de besoin, le montant nécessaire à l’engagement est transféré par décision de l’exécutif sur le chapitre où sera enregistré l’engagement. L’engagement comptable peut alors être enregistré par l’ordonnateur au plus tard lors de l’engagement juridique relatif à la dépense nouvelle pluriannuelle non prévue au moment du vote du budget. Ce transfert d'AP (ou d'AE) depuis le chapitre de dotation pour dépenses imprévues vers un chapitre de dépenses est une décision de transfert de l’exécutif qui n’est contrainte par aucun plafond autre que le montant total de la dotation d’AP ou de la dotation d’AE inscrit sur les chapitres 020 et 022. Par conséquent, ces transferts ne sont pas pris en compte dans le plafond de 7,5 % qui ne concerne que les virements de crédits de paiement.
Si un paiement est nécessaire l’année de l’engagement, permis après transfert depuis la dotation d’AP-AE pour dépenses imprévues, les crédits de paiement inscrits sur l’article concerné peuvent être mobilisés par l’exécutif. En cas d’insuffisance des crédits de paiement, l’exécutif dispose d’une capacité de virement :
- d’article à article conformément à l’alinéa 2 de l’article L5217-10-6 du CGCT ;
- si besoin entre chapitres d’une même section jusqu’à une limite fixée par l’assemblée délibérante au maximum à 7,5 % des dépenses réelles de chaque section (article L.5217-10-6 du CGCT). Ces virements de crédits de paiement, uniquement, sont comptabilisés dans le plafond de 7,5 %. Seules ces décisions de virement de crédits de paiement de l’ordonnateur sont transmises au comptable public après envoi auprès du préfet pour être exécutoires. En revanche, les décisions de transfert depuis la dotation pour dépenses imprévues ne sont pas transmises au comptable public après envoi auprès du préfet pour être exécutoire.
Le saviez-vous ?
- La fongibilité des crédits en M57 est possible au sein d’un même chapitre, que les crédits soient ou non prévus dans le cadre d’une AP-AE. Il n’y a pas de crédits de paiement réservés pour une AP donnée.
- Aussi, le référentiel M57 assouplit-il le régime des virements de crédits entre chapitres budgétaires. Ce référentiel permet, en effet, de disposer de davantage de souplesse budgétaire puisqu’elle offre la possibilité à l’assemblée délibérante de déléguer à l’exécutif le mouvement de crédits de chapitre à chapitre, à l’exclusion des crédits relatifs aux dépenses de personnel, dans la limite du plafond fixé par l’assemblée délibérante au plus à 7,5 % du montant des dépenses réelles de chacune des sections (art. L.5217-10-6 du CGCT). Dans ce cas, l’exécutif en informe l’assemblée délibérante lors de sa plus proche séance. L’ordonnateur acquiert de cette manière une plus grande liberté de gestion et peut agir dans une certaine mesure sans attendre le vote d’une décision modificative par l’assemblée délibérante pour modifier la répartition des crédits.
- Cet aménagement du principe de spécialité budgétaire permet ainsi d’amender si besoin la répartition des crédits budgétaire entre chaque chapitre budgétaire (chapitres budgétaires classiques et chapitres opération) afin d’ajuster au plus près les crédits aux besoins en cours d’exécution du budget sans avoir recours de manière systématique à une délibération budgétaire. Ce cadre offre donc la possibilité de réserver les délibérations aux besoins les plus importants d’ajustement du budget, qui justifient que l’assemblée délibérante se prononce.
Exemple chiffré en cas d'événement imprévu
Budget voté de la collectivité
Un événement imprévu fait naître le besoin d’une dépense d’investissement d’un montant de 55 000 € qui fera l’objet de paiement à hauteur de 10 000 € sur l’exercice et 45 000 € sur les exercices futurs.
Hypothèse n° 1. Chapitre 21 : 150 000 € de crédits disponibles (hors AP/CP) et 0 € d’AP disponibles. Chapitre 020 AP de dépenses imprévues : 30 000 € disponibles. Le chapitre 21 est suffisamment doté en crédits. Cette configuration permet d’engager la totalité de la dépense bien que les paiements ne seront pas tous exécutés sur l’exercice, celle-ci ayant une vocation à être pluriannuelle. Il n’est donc pas absolument nécessaire de mobiliser la dotation d’AP de dépenses imprévues. La dépense est alors engagée hors AP à hauteur de 55 000 €. Cependant, la dépense engagée dont le reste des paiements est effectué sur les exercices ultérieurs (45 000 €) doit être comptabilisée parmi les restes à réaliser. La part de la dotation pour dépenses imprévues qui n’est pas consommée par des transferts et des engagements, est caduque à la fin de l’exercice. Ici, s’il n’y a pas d’autre besoin ; 30 000 € d’AP pour dépenses imprévues seront caducs en fin d’exercice.
Hypothèse n° 2. Chapitre 21 : 5 000 € de CP disponibles et 100 000 € d’AP disponibles. Chapitre 020 AP de dépenses imprévues : 30 000 € disponibles. Le chapitre 21 est insuffisamment doté en CP, mais suffisamment en AP. L’engagement peut être réalisé sans mobiliser la dotation d’AP pour dépenses imprévues. En revanche, sous réserve du respect du plafond maximal fixé par l’assemblée délibérante, l’ordonnateur doit exécuter un virement de crédits de paiement entre chapitres de 5 000 € pour abonder le chapitre 21 à due concurrence du besoin nécessaire pour le paiement des dépenses attendues sur l’exercice sur le chapitre 21 (10 000 €). En cas d’insuffisance de crédits sur les autres chapitres, la collectivité doit adopter une décision modificative. La part de la dotation pour dépenses imprévues qui n’est pas consommée par des transferts et des engagements, est caduque à la fin de l’exercice. Ici, s’il n’y a pas d’autre besoin ; 30 000 € d’AP pour dépenses imprévues seront caducs en fin d’exercice.
Hypothèse n° 3. Chapitre 21 : 5 000 CP ; 30 000 € d’AP. Chapitre 020 AP de dépenses imprévues : 30 000 € disponibles. Le chapitre 21 est insuffisamment doté en AP car les dépenses imprévues impliquent un engagement pluriannuel de 55 000 €. Il faut alors mobiliser la dotation d’AP pour dépenses imprévues. Un montant de 25 000 € est transféré du chapitre 020 vers le chapitre 21. Une fois que le chapitre 21 est suffisamment doté en autorisation budgétaire, la dépense imprévue peut être engagée. Au sein du chapitre 21, le montant des CP disponibles est également insuffisant. Le besoin en crédits de paiement correspond alors uniquement au montant nécessaire pour le paiement dû au titre de l’exercice. Pour procéder au mandatement des dépenses de l’exercice, l’ordonnateur peut réaliser un virement de crédit entre chapitres dans les conditions prévues par la décision de délégation de l’assemblée délibérante ou envisager une décision modificative. A la fin de l’exercice, la part de la dotation d’AP pour dépenses imprévues non engagée devient automatiquement caduque. Ici, si aucune autre dépense imprévue ne vient consommer les 5 000 € restant sur la dotation pour dépenses imprévues d’AP, alors ces 5 000 € d’AP pour dépenses imprévues deviennent caduques.
À noter : la consommation de la dotation d’AP pour dépense imprévue correspond à l’engagement de la dépense. Le transfert depuis la dotation d’AP pour dépense imprévue ne vaut pas consommation de la dotation et peut conduire à considérer la part des AP ainsi transférée comme caduque si elle n’a pas été consommée par un engagement.
Les hypothèses évoquées s’appliquent de la même manière en section de fonctionnement avec les AE de dépenses imprévues.
Peut-on voter des AP/AE relatives à des dépenses imprévues en l’absence de RBF ?
Cette question peut se poser pour les collectivités et les groupements de moins de 3 500 habitants qui ne sont pas soumis à l’obligation d’adopter un RBF. Ces derniers n’adoptent un RBF que s’ils souhaitent mettre en œuvre le régime des AP/AE des métropoles qui intègre la mise en œuvre des dépenses imprévues en AP/AE, tel que défini par les articles L. 5217-10-7 et L. 5217-10-9 du CGCT.
En l’absence de RBF, ils continuent à faire application du régime des AP/AE défini par les articles L. 2311-3 et R. 2311-9 du CGCT qui n’offre pas la possibilité de mettre en œuvre des dépenses imprévues en AP-AE. En effet, une fois consommée par un engagement, l’AP/AE pour dépenses imprévues répond au régime d’annulation des AP-AE de droit commun, qui doit être défini par un RBF.
En conclusion, en l’absence de RBF, les communes de moins de 3 500 habitants ne peuvent pas mettre en œuvre les dotations d’AP/AE pour dépenses imprévues.
Toutefois, l’absence de dotations d’AP/AE pour dépenses imprévues n’est pas une source de difficultés pour faire face à des aléas de gestion. En effet, en application de l’article L. 5217-10-6 du CGCT, les collectivités disposent désormais de la possibilité de déléguer au responsable de l’exécutif le pouvoir de procéder à des virements de crédits entre chapitre, jusqu’à 7,5 % des dépenses réelles de chacune des sections (hors dépenses de personnel). Cette faculté facilitera la prise en charge de dépenses nouvelles non prévues lors de l’adoption du budget, directement par le maire/président d’assemblée, sans besoin de passer par le vote d’une décision modificative.
M57 et sincérité budgétaire
Il est parfois avancé que l’absence de crédits de paiement pour dépenses imprévues, contrairement à ce qui existe en M14, conduirait à une impossibilité de présenter un budget sincère.
En M14, le système des dépenses imprévues basé sur deux chapitres portant des crédits de paiement qui servent à abonder les postes budgétaires sur lesquels sont imputées les dépenses permet simplement d’isoler sur ces deux chapitres, sans réalisation, un montant de dépenses facilement identifiable pour une assemblée délibérante, sans que cette enveloppe soit systématiquement mobilisée.
En M57, il convient donc de retenir une nouvelle approche des dépenses imprévues.
L’absence de chapitre pour dépenses imprévues conduit à inscrire et répartir l’ensemble des crédits ouverts sur les autres chapitres budgétaires réels ou d’ordre. Conformément à l’article L.5217-10-1 du CGCT, le budget reste un acte de prévision. Sous réserve du correct respect des règles d’équilibre définies par l’article L.1612-4 du CGCT, la ventilation des prévisions de dépenses par chapitre et article, dès lors qu’elle a bien considéré les ouvertures nécessaires pour honorer les dépenses obligatoires, ne peut être considérée comme insincère. La faculté de procéder à des virements de crédits entre chapitres prévue par l’article L.5217-10-6 du CGCT confirme le caractère prévisionnel de la répartition des crédits, en particulier ceux qui ne sont pas destinés à des dépenses obligatoires. Il n’y a donc pas de difficulté au regard du principe de sincérité, à ventiler l’intégralité du montant des ouvertures de crédits possibles sur les chapitres d’exécution.
En résumé, le référentiel M57 impose de répartir toutes les inscriptions de crédits sur les chapitres d’exécution, obligation qui n’est pas contraire au principe de sincérité fixé par l’article L.1612-4 du CGCT.
Gestion des AP et des AE
Modalités d’affectation des autorisations de programmes et des autorisations d’engagements (AP/AE) sur plusieurs chapitres
Les collectivités décidant, au titre du droit d'option (article 106 III de la loi NOTRé), d’adopter le référentiel M.57 se voient appliquer le cadre budgétaire et comptables des métropoles défini notamment par le décret n°2014-1746 du 29 décembre 2014 fixant les règles budgétaires, financières et comptables applicables aux métropoles et codifié dans le code général des collectivités territoriales (CGCT).
Or, en matière de pluriannualité, l'article D.5217-11 du CGCT permet aux métropoles d'affecter les autorisations de programme ou des autorisations d'engagement (AP ou AE) par chapitre ("Le conseil de la métropole affecte par chapitres et, le cas échéant, par articles les autorisations de programme et les autorisations d'engagement").
Il convient par ailleurs de préciser que dans le cadre des budgets votés par nature, la collectivité peut également assurer un suivi globalisé d'un projet d'investissement au moyen d'un chapitre unique "opération". En effet, l'article D.5217-4 du CGCT définissant les chapitres par nature mentionne la possibilité d'avoir en section d'investissement des chapitres "opération" pour chaque opération votée par l'assemblée délibérante." L’opération correspond à un ensemble d'acquisitions d'immobilisations, de travaux sur immobilisations et de frais d'études y afférents, aboutissant à la réalisation d'un ouvrage ou de plusieurs ouvrages de même nature. Cette opération peut également comporter des subventions d'équipement versées.".
Par conséquent, le référentiel M57 offre aux collectivités, la possibilité d’affecter les AP/AE sur plusieurs chapitres.
Quelles sont les modalités d’ouverture de crédits budgétaires avant le vote du budget pour les dépenses avec AP/AE ?
L’article L.1612-1 du CGCT permet à l’exécutif jusqu’à l’adoption du budget primitif :
- de mettre en recouvrement les recettes et d'engager, de liquider et de mandater les dépenses de la section de fonctionnement dans la limite de celles inscrites au budget de l'année précédente,
- de mandater les dépenses afférentes au remboursement en capital des annuités de la dette venant à échéance avant le vote du budget,
- sur autorisation de l'organe délibérant, d’engager, liquider et mandater les dépenses d'investissement, dans la limite du quart des crédits ouverts au budget de l'exercice précédent, non compris les crédits afférents au remboursement de la dette.
Par ailleurs, l’article L. 5217-10-9 du CGCT prévoit que : « Lorsque la section d’investissement ou la section de fonctionnement du budget comporte soit des autorisations de programme et des crédits de paiement (AP/CP), soit des autorisations d’engagement et des crédits de paiement (AE/CP), l’ordonnateur peut, jusqu’à l’adoption du budget ou jusqu’à son règlement en cas de non-adoption du budget, liquider et mandater les dépenses d’investissement et les dépenses de fonctionnement correspondant aux autorisations ouvertes au cours des exercices antérieurs, dans la limite d’un montant de crédits de paiement par chapitre égal au 1/3 des autorisations ouvertes au cours de l’exercice précédent. Les crédits correspondants sont inscrits au budget lors de son adoption ou de son règlement. Le comptable est en droit de payer les mandats émis dans ces conditions. ».
Dès lors, avant le vote du budget, le comptable peut payer pour chaque chapitre les dépenses qui visent à couvrir des engagements pris dans le cadre des AP-AE votées lors des exercices précédents. Ces dépenses peuvent être payées dans la limite d’un montant correspondant au tiers des AP/AE ouvertes au budget N-1 (= budget primitif + budget supplémentaire + décisions modificatives). Les montants de référence par chapitre sont accessibles sur les états III A et III B du budget (colonnes « vote de l’assemblée sur les AP/AE de la séance budgétaire).
Dans ce cadre, ces dépenses ne peuvent découler d’engagements comptables nouveaux que si ces derniers sont autorisés par les règles relatives à la caducité et à l'annulation des autorisations de programme et des autorisations d'engagement arrêtées par l’assemblée délibérante dans le cadre de son règlement budgétaire et financier conformément à l’article L.5217-10-8 du CGCT.
La gestion des crédits en AP/AE comporte-t-elle un caractère obligatoire ?
La gestion en AP/AE ne comporte pas de caractère obligatoire : il s’agit bien d’une décision de l’assemblée délibérante, comme le précise l’article L. 5217-10-7 du CGCT. Cet article ne s’applique par ailleurs pas aux communes et groupements de moins de 3 500 habitants, qui bénéficient cependant de la possibilité de l’appliquer si elles le souhaitent, en vertu de l’article 106 III de la loi NOTRé.
Les collectivités appliquant l’article L. 5217-10-7 du CGCT précisent dans leur RBF les modalités de gestion des AP/AE, les règles de caducité des AP /AE et les modalités d’information de l’assemblée délibérante sur la gestion des engagements pluriannuels au cours de l’exercice.
Une collectivité peut-elle décider de gérer une partie seulement de ses opérations pluriannuelles en AP/AE ou doit-elle toutes les gérer en AP/AE ?
Il n'y a pas d'obligation pour gérer toutes les opérations en AP/AE.
S'agissant des autorisations d'engagement, en fonctionnement, l'article L5217-10-7 du CGCT précise qu'elles sont réservées aux seules dépenses résultant de conventions, de délibérations ou de décisions au titre desquelles l’entité s'engage, au-delà d'un exercice budgétaire, dans le cadre de l'exercice de ses compétences, à verser une subvention, une participation ou une rémunération à un tiers à l'exclusion des frais de personnel. Elles couvrent donc partiellement les dépenses de fonctionnement.
S'agissant des dépenses d'investissement, la collectivité peut décider de ne gérer que tout ou partie de ses opérations d'investissement avec des AP. Pour les collectivités qui votent par nature, une opération suivie au moyen d’un chapitre unique « opération » est soit gérée hors AP soit gérée dans le cadre d'AP, mais ne peut être gérée partiellement avec des AP. L’opération correspond à un ensemble d’acquisitions d’immobilisations, de travaux sur immobilisations et de frais d’études y afférents, aboutissant à la réalisation d’un ouvrage ou de plusieurs ouvrage de même nature. Cette opération peut également comporter des subventions d’équipement versées.
Pour les opérations des budgets votés par fonction ou pour les budgets votés par nature et hors chapitre opération, la collectivité est libre de décider du périmètre des AP, dans le cadre du budget. En tout état de cause, le même principe s'applique. Une opération est soit suivie hors AP soit intégralement dans une AP. Conformément à l'instruction budgétaire et comptable M57, les AP correspondent à des dépenses à caractère pluriannuel se rapportant à une immobilisation ou à un ensemble d’immobilisations déterminées, acquises ou réalisées par l’entité, ou encore à des subventions d’équipement versées à des tiers.
Le RBF peut venir préciser les principes qui régissent le périmètre des opérations relevant de la gestion pluriannuelle.
Quel est le régime d’AP/AE appliqué par une commune ayant adopté le référentiel M57 par délibération au 1er janvier N mais n’ayant pas encore voté son budget pour l’exercice N ?
Si la commune adopte le régime des métropoles le 1er janvier N, les dispositions relatives aux dépenses gérées en AP entre cette date (01/01/N) et le vote du budget principal qu'elle applique sont bien celles des métropoles. La commune, entre le 1er janvier N et l'adoption de son budget primitif, fait donc application des dispositions de l'article L. 5217-10-9 du CGCT.
En cas de non adoption du budget, quelles sont les possibilités d’engagement de dépenses pluriannuelles par l’exécutif ?
Jusqu’à l’adoption du budget, en début d’exercice, il n’est pas possible compte tenu des dispositions des articles L.1612-1, 5217-10-7 et L.5217-10-9 d’engager une dépense nouvelle en dehors d’une autorisation de programme ou d’engagement adoptée lors des exercices précédents. En effet, ces dernières constituent la limite supérieure des dépenses qui peuvent être engagées pour l'exécution des investissements. Elles demeurent valables, sans limitation de durée, jusqu'à ce qu'il soit procédé à leur annulation. Conformément à l’article L.5217-10-8 le RBF doit définir à ce titre les modalités de gestion des autorisations de programme, des autorisations d'engagement et des crédits de paiement y afférents, et notamment les règles relatives à la caducité et à l'annulation des autorisations de programme et des autorisations d'engagement.
En dehors de cette possibilité, conformément à l’article L.1612-1 du CGCT, l’exécutif peut engager, liquider et mandater des dépenses de la section de fonctionnement dans la limite des crédits de paiement inscrits au budget de l'année précédente. Le cas échéant, si l’engagement pris dans ces conditions à une portée pluriannuelle, il fera l’objet d’une inscription sur l’état des restes à réaliser à la clôture de l’exercice dans les conditions prévues conformément au II de l’article D.5217-2 du CGCT.
De même, jusqu'à l'adoption du budget ou jusqu'au 15 avril, en l'absence d'adoption du budget avant cette date, l'exécutif de la collectivité territoriale peut, sur autorisation de l'organe délibérant, engager, liquider et mandater les dépenses d'investissement, dans la limite du quart des crédits ouverts au budget de l'exercice précédent, non compris les crédits afférents au remboursement de la dette. L'autorisation de l’assemblée précise le montant et l'affectation des crédits. Si ces dépenses engagées dans ces conditions ne sont pas pour tout ou partie de leur montant payée au cours de l’exercice, elles font l’objet pour cette part engagée mais non mandatée d’une inscription sur l’état des restes à réaliser à la clôture de l’exercice conformément au I. de l’article D.5217-12 du CGCT.
Virements de crédits
Une commune ayant omis de préciser dans ses documents budgétaires les taux de virements de crédits autorisés doit-elle prendre une nouvelle délibération pour ce faire ?
Le plafond limitatif des virements de crédits possible entre chapitres est décidé, si l’assemblée délibérante autorise l'exécutif à réaliser de tels virements, lors du vote du budget. La maquette du BP M57 prévoit d'ailleurs que ce plafond soit expressément précisé dans le document budgétaire : cette mention permet de formaliser la décision dans le cadre de l’adoption du BP.
L'article L.5217-10-6 du CGCT précise le cadre des virements de crédits entre chapitres en M57 : il est réalisé "dans une limite fixée à l'occasion du vote du budget".
Le terme de budget ici comprend le budget primitif, mais également les décisions modificatives et le budget supplémentaire. Ainsi, une commune ayant omis de préciser lors du vote de son BP l'autorisation de procéder à des virements de crédits peut donc le prévoir ultérieurement lors d'une telle délibération budgétaire. De la même manière que la précision sur le montant limitatif autorisé est précisée dans la maquette du BP, cette mention figure dans les maquettes des DM et du BS. Dans l’attente de l’adoption de cette décision modificative, l’exécutif n’est toutefois pas autorisé à procéder à des virements de crédits entre chapitres.
L’autorisation donnée par l’assemblée délibérante à l’exécutif de réaliser des virements de crédits de chapitres à chapitres pour chaque section doit-elle être renouvelée chaque année ?
L’autorisation de procéder à des virements de crédits entre chapitres étant fixée à l'occasion du vote du budget, elle est bien déterminée chaque année pour chaque exercice budgétaire. Sous réserve de s’assurer de bien les renseigner sur ce point, les maquettes réglementaires permettent aux collectivités de formaliser cette autorisation sans qu’il ne soit nécessaire de prévoir une disposition spécifique dans une délibération.
Le vote du budget par fonction a-t-il des conséquences particulières sur l’application des virements de crédits entre chapitres ?
Le vote par fonction par une commune n’a pas d’incidence sur les modalités d’application de l’article L.5217-10-6 du CGCT. La possibilité de virements de crédits de chapitres à chapitres est définie par l’article L.5217-10-6 du CGCT. En M57, le budget est voté soit par nature, soit par fonction (article L.5217-10-5 du CGCT), avec présentation croisée obligatoire pour les communes de plus de 3 500 habitants (article 106 III de la loi NOTRé du 7 aout 2015).
Le croisement nature/fonction permet aux entités d’identifier les dépenses de personnel. Afin de se conformer à l’interdiction d’abonder ou de prélever les dépenses de personnels pour procéder à des virements de crédits entre chapitres.
L’autorisation donnée à l’exécutif par l’assemblée délibérante de procéder à des virements de crédits entre chapitres peut-elle être réalisée lors de la délibération d’adoption de la M57 ?
L’autorisation donnée au maire de procéder à de tels virements de crédits doit se tenir lors du vote du budget, mais elle ne peut pas intervenir dans la même délibération d'adoption de la M57, qui précède bien le vote du budget.
De plus, dans la maquette du BP M57, une mention concerne directement l'autorisation de virements de crédits donnée à l'exécutif par l'assemblée délibérante en vertu de l'article L.5217-10-6 du CGCT : cette mention doit donc être renseignée pour que l'autorisation donnée à l’exécutif soit effective.
Est-il possible de réaliser des virements de crédits entre articles quand le budget est voté par article ?
L'article L.5217-10-6 du CGCT précise qu' "en cas de vote par article, le président du conseil de la métropole peut effectuer, par décision expresse, des virements d'article à article à l'intérieur du même chapitre à l'exclusion des articles dont les crédits sont spécialisés".
Par conséquent, les virements de crédits de l'ordonnateur entre articles dans un même chapitre sont pleinement autorisés, hors articles spécialisés. Cette faculté n'est pas propre à la M57 et s'applique également en M14, M52 et M71.
Quelle est la date limite de prise en charge des décisions de mouvements de crédits entre chapitres pour l'exercice N ?
Conformément aux dispositions de l’article D.5217-3 du CGCT, la date limite de prise en charge des décisions de mouvements de crédits entre chapitre pour l'exercice N est fixée au 31 janvier de l'exercice N+1. Ce délai complémentaire ne concerne pas les opérations intéressant la section d’investissement.
Il est rappelé à cet effet que les virements de crédits font l’objet d’une décision expresse de l’exécutif qui doit être transmise au représentant de l’État pour être exécutoire dans les conditions de droit commun. Cette décision doit également être notifiée au comptable. En outre, l’exécutif doit informer l’assemblée délibérante de ces mouvements de crédits lors de sa plus proche séance.
La limite des 7,5 % pour les virements de crédits concerne-t-elle le budget primitif ou le budget exécuté ?
La limite des 7,5 % s’applique aux dépenses réelles de chacune des sections du budget voté, c’est-à-dire au budget primitif consolidé de toutes les décisions modificatives et du budget supplémentaire.
Quelle forme prend une décision de virements de crédits entre chapitres ?
La forme de ces décisions budgétaires est libre, il n'existe pas de format type. Pour que cette décision soit effective, elle doit reprendre le ou les montants de crédits qui seront virés et les chapitres/comptes de provenance et de destination de ces crédits. Seule la transmission de cette décision de virement permet de rendre exécutoire l'acte. Dans les faits, celle-ci peut reprendre le formalisme d'une délibération budgétaire qu'elle soit littéraire ou sous forme de tableau avec ou sans maquette.
Les décisions relatives aux virements de crédits sont-elles transmises via ToTEm ?
ToTEm ne génère que des documents budgétaires, ensuite envoyés à Actes Budgétaires. A ce jour, seuls sont transmis le budget primitif, le budget supplémentaire, les décisions modificatives et le compte administratif. Ne sont donc pas compris les virements de crédits, qui sont des décisions de l’exécutif et non des délibérations de l’assemblée délibérante. A cet égard, les virements de crédits décidés par l'ordonnateur ne seront intégrés dans une délibération budgétaire que dans une DM ou au BS.
L'assemblée délibérante peut-elle empêcher l'exécutif de procéder à des virements de crédits entre chapitres ?
L'article L.5217-10-6 du CGCT précise que "Dans une limite fixée à l'occasion du vote du budget et ne pouvant dépasser 7,5 % des dépenses réelles de chacune des sections, le conseil de la métropole peut déléguer à son président la possibilité de procéder à des mouvements de crédits de chapitre à chapitre".
Ainsi, l'assemblée délibérante peut décider de ne pas déléguer à son président la possibilité de procéder à des virements de crédits entre chapitres. Auquel cas, il est nécessaire que la mention correspondant à l'autorisation de procéder à des virements de crédits lors du remplissage des documents budgétaires soit renseigner en conséquence. Les maquettes prévoient sur la page relative aux modalités de vote qu'en "l’absence de mention (...), le président est réputé ne pas avoir reçu l’autorisation de l’assemblée délibérante de pratiquer des virements de crédits de paiement de chapitre à chapitre".
Le montant limitatif de virements de crédits entre chapitres autorisé par l’assemblée délibérante peut-il différer entre les 2 sections ?
Le taux maximum de 7.5% prévu par l’article L.5217-10-6 du CGCT s'entend par bien section : il peut donc différer d’une section à l’autre.
Provisions - amortissement - aspects budgétaires
Une délibération cadre fixant la méthodologie de constitution des provisions et dépréciations peut-elle dispenser la collectivité d’un vote d’une liste des provisions et dépréciations ?
Ni les articles du CGCT ni le tome 2 « Le cadre budgétaire » de l’instruction budgétaire et comptable M57 n’obligent l’entité à fixer le cadre général de comptabilisation des provisions ou dépréciations. En application des articles R. 2321-2, D. 3321-2, D. 4321-2, D. 5217-22, D. 71-113-3 et D. 72-103-3 du CGCT, la délibération doit néanmoins fixer de façon exhaustive chaque provision et dépréciation avec le montant à constituer, ajuster ou reprendre. Ainsi, il convient de détailler dans la délibération, les modalités d’ajustement de chaque provision et dépréciation. De manière générale, la délibération portant sur les provisions et dépréciations doit être la plus circonstanciée possible, conformément au principe de sincérité budgétaire.
Une commune, sans changement de statut ni renouvellement du conseil municipal, peut-elle changer de régime budgétaire des provisions et dépréciations lors du passage de la M14 à la M57 ?
En vertu de l’article R. 2321-3 du CGCT, le régime budgétaire de droit commun des provisions peut être modifié au profit d’un régime dérogatoire par la commune au cours d’une même mandature. Il peut l’être à nouveau pour revenir au régime de droit commun, mais dans ce cas la commune ne peut pas revenir sur sa décision.
Cette possibilité n’est explicitement ouverte qu’en cas de renouvellement du conseil municipal. Le passage de la M14 à la M57 ne remplit donc pas une telle condition. C’est ainsi l’application des textes réglementaires en matière de provisions et dépréciations qui prévaut sur les conséquences d’un passage de la M14 à la M57.
Une région peut-elle étaler budgétairement la constitution d’une provision sur deux ans ?
La faculté de constituer certaines provisions sur plusieurs exercices est ouverte pour les seules communes en vertu de l'article R. 2321-2 du CGCT.
Cette faculté ne concerne donc pas les autres collectivités (département, région, métropole …) comme précisé dans le diaporama "présentation du référentiel M57" (diapo 14) mis à jour en septembre 2020.
Le passage en M57 pour une région ne modifie pas les modalités de constitution des provisions et dépréciations précisées par l'article D. 4321-2 du CGCT : « La constitution de provisions pour risques et charges est obligatoire dès lors qu’il y a apparition du risque et la constatation de dépréciations est obligatoire en cas de perte de valeur d’une immobilisation. La région doit constater la dépréciation ou constituer la provision à hauteur de la perte de valeur constatée ou à hauteur du risque. La dépréciation ou la provision doit être ajustée annuellement en fonction de l’évolution de la perte de valeur ou de l’évolution du risque. Elle donne lieu à reprise lorsqu’elle est devenue sans objet, c’est-à-dire en cas de disparition de la perte de valeur ou de réalisation du risque ou lorsque ce risque n’est plus susceptible de se réaliser. Une délibération est nécessaire pour constater, ajuster et reprendre la dépréciation ou la provision. La dépréciation ou la provision ainsi que son suivi et son emploi sont retracés sur l’état des dépréciations et des provisions constituées joint au budget et au compte administratif. »
Les SMO, CCAS et ASA peuvent-ils évaluer, constituer, ajuster, reprendre et étaler les provisions et les dépréciations (décret n° 2022-1008 du 15 juillet 2022) ?
Les CCAS font application de l'article L. 2321-2 du CGCT. L'article L. 5722-1 du CGCT précise que "les syndicats mixtes mentionnés à l'article L. 5721-2 sont soumis aux dispositions du livre III de la deuxième partie applicables aux communes de 3 500 habitants à moins de 10 000 habitants". Ils ont donc tous deux la possibilité de faire application des dispositions de l’article 12 du décret.
Le régime applicable aux ASA est précisé par l'ordonnance n° 2004-632 du 1 juillet 2004 relative aux associations syndicales de propriétaires et le décret n°2006-504 du 3 mai 2006 portant application de l'ordonnance n° 2004-632 du 1er juillet 2004 relative aux associations syndicales de propriétaires.
Il est précisé, au 7° de l'article 31 de l’ordonnance précitée que les ressources des ASA comprennent "le cas échéant, l'amortissement, les provisions et le résultat disponible de la section de fonctionnement".
Les autres dispositions budgétaires et comptables applicables aux ASA sont définies par décret en Conseil d’État (article 62).
En l'absence de disposition spécifique attribuant à l'assemblée délibérante expressément la compétence visant à constituer, ajuster ou reprendre une provision, par analogie avec le régime communal, l'exécutif peut procéder à la constitution, l'ajustement et la reprise des dotations aux provisions, sous réserve des crédits disponibles.
Aucune disposition de ces textes ne précise que les ASA appliquent l'article L. 2321-2 du CGCT.
La faculté de neutraliser les dotations aux amortissements des subventions d’équipement versées est-elle ouverte aux EPCI ?
Les dépenses obligatoires de chaque catégorie de collectivité demeurent inchangées, conformément aux dispositions de l’article 106 III de la loi NOTRé
Questions comptables
Distinction entre immobilisation et charge
Quel est le seuil unitaire permettant de distinguer la comptabilisation d’une dépense en immobilisation ou en charge ?
Conformément à l’arrêté du 26 octobre 2001 relatif à l’imputation des dépenses du secteur public local pris en application des articles L. 2122-21, L. 3221-2 et L. 4231-2 du CGCT, il est fixé un seuil unitaire de signification de 500 € TTC en dessous duquel l’acquisition d’un bien meuble ne figurant pas dans la liste annexée à l’arrêté précité, est systématiquement comptabilisé en charges. Pour les biens meubles figurant dans cette liste, l’assemblée délibérante de l’entité peut fixer un seuil unitaire de signification inférieur à 500 € TTC, sous réserve que les biens ajoutés répondent à la définition d’une immobilisation définie dans les principes comptables du référentiel M 57, en revêtant notamment un caractère de durabilité. La délibération est transmise au comptable et ne peut être modifiée au cours d’un même exercice comptable.
Subventions d'équipement versées
Quelle est la durée d’amortissement des subventions d’équipements versées ?
En principe, les subventions d’équipement versées s’amortissent sur la durée d’utilisation attendue de l’immobilisation qu’elles financent, dans le respect des durées d’amortissement maximales fixées par le CGCT.
Lorsque l’entité verse une subvention d’équipement pour financer une immobilisation non amortissable chez le bénéficiaire (personne physique ou morale), il convient de retenir une durée d’amortissement analogue à celle qui aurait été retenue pour une même catégorie de biens, dans le respect des durées d’amortissement maximales fixées par le CGCT.
Au cas particulier des immobilisations dont la durée d’utilisation est indéterminable (ex : terrains, œuvres d’art, etc.), la subvention d’équipement versée est amortie, au plus, sur la durée maximale fixée par le CGCT.
Quel est le point de départ de l’amortissement d’une subvention d’équipement versée ?
En principe, la date de mise en service de l’immobilisation financée est le point de départ de l’amortissement de la subvention d’équipement versée.
En l’absence d’information précise sur la date de mise en service de l’immobilisation par le bénéficiaire, l’entité peut amortir la subvention d’équipement versée à compter de la date du versement (correspondant à la date d’émission du mandat au compte 204). Cette mesure de simplification s’applique à toutes les subventions d’équipement versées, à l’exception de celles ayant vocation à financer la construction d’une immobilisation sur une durée supérieure à un an.
Est-il possible de subdiviser le compte 2324 à l'instar du compte 204 qui peut porter une subdivision allant jusqu'à 7 chiffres ?
Par mesure de simplification, les comptes d'immobilisations en cours ayant une terminaison à plus de 4 chiffres ont été supprimés du plan de comptes M 57 au 1er janvier 2019. Ainsi, il n'est pas prévu de subdiviser le compte 2324. Néanmoins, l'ordonnateur a la possibilité d'émettre des mandats avec un niveau de détail plus important ; lors de leur comptabilisation dans l'application Hélios, seuls les comptes réglementaires seront pris en compte.
De plus, le compte 2324 est un compte d'imputation "transitoire" jusqu'à la date de mise en service du bien financée chez l'entité bénéficiaire. Dès lors, le passage du compte 2324 au compte 204x est obligatoire, même si la collectivité neutralise budgétairement la dotation aux amortissements des subventions d'équipement versées.
L’entité peut-elle déroger à la règle du prorata temporis pour les subventions d’équipement versées ?
Il est rappelé que le suivi individualisé des subventions d’équipement versées constitue la règle de droit commun, à laquelle il est possible de déroger dans le respect du principe d’importance relative (c'est à dire que son application à certaines catégories de subventions d’équipement versées ne fausse pas de manière significative la lecture des états financiers, notamment en termes d’amortissement).
Le référentiel M57 prévoit la possibilité de déroger au principe de l’amortissement des immobilisations au prorata temporis à condition que l’entité puisse justifier la mise en place d’un aménagement pour certaines catégories d’immobilisations, notamment celles faisant l’objet d’un suivi globalisé à l’inventaire. À ce titre, l’entité doit délibérer pour lister les catégories de biens concernés et doit justifier son choix, notamment par son caractère non significatif sur la production de l’information comptable.
Par conséquent, il est possible de déroger à la règle du prorata temporis pour l’amortissement des subventions d’équipement versées, sous réserve de se conformer aux règles précitées.
Immobilisations en cours
Pourquoi les comptes d’immobilisations en cours ont-ils été simplifiés au 1er janvier 2019 ? Peut-on garder un niveau de détail plus fin ?
Lors de la mise à jour de l’instruction budgétaire et comptable M 57 au 1er janvier 2019, les comptes d’immobilisations en cours ayant une terminaison à plus de 4 chiffres ont été supprimés. Cette simplification a plusieurs objectifs.
Elle réduit les travaux préparatoires de ventilation des comptes de classe 2 à réaliser avant le passage en M 57. Elle permet également d’assouplir les règles d’intégration tout en respectant la réglementation qui impose une cohérence au niveau des imputations comptables des immobilisations en cours et des immobilisations définitives.
Elle ne gêne pas la conservation d’un niveau de détail plus important sur les comptes 21, les comptes 23 n’étant que des comptes d’imputation « transitoires » jusqu’à la date de mise en service des biens, le niveau de détail est conservé lors de l’intégration des immobilisations en cours aux comptes d’immobilisations définitives (21x).
Par ailleurs, il est toujours possible d’intégrer les mandats dans l’application Hélios avec un niveau de détail plus important mais côté comptable, seuls les comptes présents en M 57 seront pris en compte pour établir les états financiers et les fiches « inventaire ».
Enfin, des tables de transposition sont mises en ligne sur le site collectivités-locales.
Quelles sont les préconisations pour intégrer les immobilisations au compte d’imputation définitive ?
Le comptable doit s’assurer que l’ordonnateur lui transmet selon un calendrier défini conjointement, les pièces lui permettant de constater l’intégration des travaux en cours aux comptes 21x.
Cette intégration a vocation à être effectuée au fil de l’eau dans un souci d’allègement des tâches en fin d’exercice.
Travaux sur des biens en location
Comment comptabiliser les aménagements et travaux effectués sur un bien en location (construction sur sol d’autrui) ?
L’instruction budgétaire et comptable M 57 indique que le compte 214 « Constructions sur sol d’autrui » permet d’enregistrer les bâtiments réalisés sur sol d’autrui (ie. l’entité n’a pas la propriété du sol) et les installations et agencements s’y rapportant (tome 1).
Les aménagements et installations réalisés par le locataire pendant le bail sont donc comptabilisés au compte 214, même s’ils doivent revenir gratuitement au bailleur en fin de contrat. Le locataire est tenu de comptabiliser les amortissements afférents avant la fin du contrat de location.
Immobilisations par composant
Comment faut-il intégrer les frais d’études et d’insertion dans le cadre d'une immobilisation suivie par composant ?
Pour mémoire, la comptabilisation d’un ou plusieurs composants doit être examinée au cas par cas et ne s’applique que « lorsqu’un composant représente une forte valeur unitaire et une part significative du coût de l’actif considéré, et si sa durée d’amortissement est significativement différente du composant principal de l’immobilisation. Dans le cas contraire, l’immobilisation reste un bien non décomposable » (cf. instruction M57– tome 1). L’organe délibérant de l’entité décide, par une décision de gestion prenant compte de sa situation propre, des modalités d’application de la méthode des composants.
Les frais d’études ou les frais d’insertion destinés à la réalisation d’une immobilisation corporelle (initialement enregistrés en immobilisation incorporelle aux comptes 2031 « frais d’études » ou 2033 « frais d’insertion ») sont intégrés au coût de l’immobilisation corporelle produite ou acquise par transfert des comptes 20x au compte 23 ou 21 concernés par opération d’ordre budgétaire. Pour rappel, en revanche, si, aux termes des études, il est décidé de ne pas engager les travaux liés à la réalisation de l’immobilisation concernée, les frais correspondants sont amortis au prorata temporis, à compter de la date de décision de fin des études, sur une période qui ne peut dépasser cinq ans.
Dans le cadre d’une immobilisation ventilée par composant au regard des conditions rappelées ci-dessus, la décomposition requiert l’affectation du coût d’entrée global initial de l’immobilisation (donc y compris les frais d’études et d’insertion et l’ensemble des coûts directement attribuables y afférent) entre la structure principale et les différents composants identifiés.
Dans le cadre d’une ventilation par composant, lorsque des composants sont identifiés dès l’origine (dès la mise en service du bien), deux cas sont à considérer :
- La décomposition est validée par des pièces justificatives (factures faisant figurer de manière détaillée le coût des différents éléments composant l’actif pour les immobilisations acquises à titre onéreux, décompte de production détaillé pour les immobilisations produites en régie) : l’actif principal et le ou les composants sont enregistrés pour le coût figurant sur ces pièces justificatives.
- La décomposition n’est pas validée par des pièces justificatives : l’actif principal et le ou les composants sont enregistrés en fonction de données techniques, en fonction de la ventilation des composants constatés sur des immobilisations de même nature récentes ou rénovées récemment, en sollicitant des informations complémentaires de la part du fournisseur.
La répartition des frais d’études et d’insertion doit donc s’effectuer, en priorité, au moyen des factures établies par le fournisseur d’immobilisation puis, à défaut à partir de données techniques et comparatives. Il est également rappelé que dans le cadre d’un marché de travaux composé en plusieurs lots, l’entité peut se baser sur ce découpage du marché en lots, qui peuvent correspondre à des composants (électricité, toiture, plomberie…).
Le rattachement des frais d’études et d’insertion au lot qui leur correspond peut faciliter la répartition des dits frais entre les différents composants identifiés.
Le même raisonnement peut être tenu lorsqu’un composant est identifié à l’occasion du remplacement d’un élément, à condition que l’entité soit en mesure de reconstituer la valeur d’acquisition (ou valeur d’origine) du composant y compris donc les frais d’étude et d’insertion qui s’y rattachent. Dans le cas contraire, le composant sera comptabilisé pour sa valeur de renouvellement. L’entité reprendra alors le montant de la facture établie par le fournisseur à l’occasion du remplacement du bien sans chercher à rattacher les frais d’études initialement intégrés dans le coût d’entrée de l’immobilisation principale.
Comment la subvention d’investissement reçue pour le financement d’une immobilisation décomposée par composant est-elle reprise au compte de résultat ?
En l'absence de doctrine comptable sur la reprise au compte de résultat des subventions d'équipement reçues, rattachées à des immobilisations décomposées, la méthode préférentielle consiste à suivre le rythme réel d'amortissement de la structure et des différents composants. Cela signifie que le montant global de ces subventions est rattaché proportionnellement aux montants respectifs de la structure et des composants concernés et repris au compte de résultat selon les durées d'amortissement retenues pour ces différents biens.
Néanmoins, dans une logique de rapport coût/avantage, il peut être admis de reprendre ces subventions d'équipement reçues sur la même durée et au même rythme que l'actif principal ou encore sur la durée moyenne pondérée d'amortissement de l'immobilisation concernée (celle-ci étant calculée à partir des différentes durées d'amortissement retenues pour la structure et ses composants, pondérée en fonction de la valeur de chaque composant dans la valeur globale de l'immobilisation).
La délibération prévoyant la comptabilisation des immobilisations par composant devra mentionner la méthode retenue pour le traitement comptable des subventions d'équipements reçues pour leur financement.
Biens historiques et culturels (BHC)
Comment procéder pour les églises comptabilisées actuellement en M14 au compte 21318 ? Faut-il dès à présent les basculer au compte 2161 (mais ce compte ne se justifie pas en M14), ou faut-il après la reprise des balances d’entrée, les basculer du compte 2131 au compte 21611 ?
S'agissant des biens suivis sur un autre compte que le compte 216, il s'agit d'un changement de méthode comptable qui suit le régime rappelé : " En outre, concernant les BHC qui ne pouvaient pas être initialement imputés au compte 216x parmi les collections et œuvres d’art, il convient également de les reclasser (21611, 21612, 21621 ou 21622) et, le cas échéant, de reconstituer les amortissements pour les dépenses ultérieures immobilisées. La comptabilisation de ces opérations est réalisée via le compte 1068 sur la base d’une délibération."
C'est donc au moment de la reprise de balance d’entrée de bascule à la M57 que ces dispositions doivent être mises en œuvre et non en environnement M14.
Cessions d'immobilisations
Comment comptabiliser un complément de prix sur un exercice postérieur à la cession d’un bien ?
Le schéma initial de comptabilisation d’une cession d’immobilisation ne peut être retenu en raison des ouvertures automatiques de crédits. En outre, il n’est pas possible d’annuler les écritures de cession enregistrées sur exercice antérieur puisque juridiquement, il ne s’agit pas d’une erreur matérielle mais bien de la mise en œuvre de l’acte de vente tel que prévu par les parties. Dès lors, il convient d’enregistrer les écritures dérogatoires décrites ci-après :
- encaisser la recette supplémentaire par l’émission d’un titre au crédit du compte 75888 « Autres » ;
- neutraliser le complément de prix perçu en section de fonctionnement par une opération d’ordre budgétaire : émission d’un mandat au débit du compte 65888 « Autres » (chapitre 042) et d’un titre au crédit du compte 1021 « Dotation » (chapitre 040) ;
- retracer la plus-value générée par ce complément de prix en section d’investissement par opération d’ordre non budgétaire : débit du compte 1021 « Dotation » par le crédit du compte 192 « Plus ou moins-values sur cessions d’immobilisations ».
Pour mémoire, il convient de s’assurer que les crédits budgétaires inscrits aux chapitres 040 (recettes d’investissement) et 042 (dépenses de fonctionnement) sont suffisants pour comptabiliser ces opérations.
Cessions d’immobilisation à titre gratuit - Quelles sont les conséquences budgétaires et comptables de l’acquisition d’une galerie commerciale par un concessionnaire venant se substituer à la ville, en cas de clause de substitution de vente ?
Sur le plan juridique, la clause de substitution de vente a pour effet de transférer l’ensemble des droits et obligations à l’acheteur final (au cas d’espèce, le concessionnaire). Ce dernier est tenu du prix et sera le propriétaire de l’ensemble immobilier.
Par conséquent, sur le plan comptable, un tel ensemble immobilier ne peut être retracé à l’actif de la ville.
Il s’agit d’une immobilisation mise dans la concession par le concessionnaire (bien de retour acquis par le concessionnaire) dont il détient la propriété et le contrôle jusqu’à sa remise à titre gratuit à la ville à la fin de la concession, comme prévu dans le projet de convention.
Ainsi, pendant toute la période de concession, l’ensemble immobilier n’apparaît pas à l’actif de la ville.
Le transfert de cet ensemble immobilier sera réalisé au terme de la convention par opération d’ordre budgétaire : débit du compte 21 « Immobilisations corporelles » par le crédit du compte 13 « Subventions d’investissement reçues » pour la valeur nette comptable telle qu’elle figure au bilan du concessionnaire. Dans l’hypothèse où l’ensemble immobilier a été totalement amorti par le concessionnaire, l’intégration sera réalisée par opération d’ordre non budgétaire : débit du compte 21 « Immobilisations corporelles » pour le montant brut inscrit dans les comptes du concessionnaire, par le crédit du compte 281 « Amortissements des immobilisations corporelles » pour le montant des amortissements.
Enfin, dans l’hypothèse où la redevance annuelle versée par le concessionnaire en contrepartie de la mise à disposition de l’ensemble immobilier est maintenue, celle-ci sera imputée au crédit du compte 75813 « Redevances versées par les fermiers et concessionnaires » conformément à l’instruction budgétaire et comptable M57.
Participations financières
Quelles sont les modalités de comptabilisation d’une opération de fusion de deux sociétés d’économie mixte locale dans lesquelles la commune détient des participations financières ?
Chaque question sur les opérations dépend des dispositions contractuelles prévues dans les conventions. Aussi, les éléments de réponse infra ne sont-ils que des éclairages, à adapter à chaque cas rencontré.
Il convient de distinguer plusieurs éléments :
- La prime de fusion : elle concerne les deux entités ayant procédé à la fusion. Elle ne concerne pas les entités détenant des participations dans cette nouvelle entité.
- Le règlement des rompus : e rompu est la valeur fractionnaire correspondant au rapport entre la valeur nominale d’une action nouvelle et la valeur nominale d’une action ancienne. En conséquence, les rompus au titre de l’augmentation de capital dans la société issue de la fusion correspondent à une immobilisation financière à enregistrer sur le compte 261 « titres de participation » par émission d’un mandat.
- Le remboursement des rompus : le remboursement des rompus pourra être imputé au compte 761 « Produits des participations » par émission d’un titre.
- La valorisation des participations de la commune dans la société issue de la fusion. Deux situations sont susceptibles d’être rencontrées :
- En l’absence de mobilisation de trésorerie dans le cadre de l’émission des nouvelles actions, la valorisation des participations de la collectivité reste identique. En conséquence, il conviendrait de retenir la valorisation initiale des participations dans les deux sociétés d’économie mixte locale au titre de la valorisation de participations dans la société fusionnée.
- À défaut, en cas de mobilisation de trésorerie dans le cadre de l’émission des nouvelles actions, il conviendra de revoir la valorisation des participations à hauteur de l’apport réalisé par la commune.
Quelle que soit l’option retenue, la mise à jour des informations extra-comptables sera également réalisée.
Enfin, suite à l’augmentation de capital, il conviendra d’étudier, à la clôture de l’exercice, l’opportunité éventuelle d’une dépréciation de l’actif détenu par la commune.
Autres immobilisations financières
Quelles sont les modalités de comptabilisation d’une immobilisation financière acquise par voie d’échange, sans versement d’une soulte ?
Conformément aux dispositions de l’instruction budgétaire et comptable M57, les immobilisations financières acquises par voie d’échange, sont comptabilisées à leur valeur vénale.
La comptabilisation de l’opération d’échange s’effectue comme suit :
- entrée des immobilisations financières acquises par voie d’échange, par opérations réelles : émission d’un mandat au débit du compte 271 ou 272 (chapitre 27) et d’un titre au crédit du compte 775 (chapitre 77) pour leur valeur vénale. Le titre et le mandat s’émargent l’un par l’autre.
- sortie des immobilisations financières détenues par opération d’ordre budgétaire : émission d’un mandat au débit du compte 675 (chapitre 042) et d’un titre au crédit du compte 271 ou 272 (chapitre 040) pour leur valeur nette comptable (VNC).
- constatation de la plus ou moins-value par opération d’ordre budgétaire : soit émission d’un mandat au débit du compte 6761 (chapitre 042) et d’un titre au crédit du compte 192 (chapitre 040) en cas de plus-value, soit émission d’un mandat au débit du compte 192 (chapitre 040) et d’un titre au crédit du compte 7761 (chapitre 042) en cas de moins-value.
Immobilisations : éléments du coût d'acquisition
Les honoraires liés à des litiges sont-ils inclus dans le coût d’entrée d’une immobilisation ?
L’instruction budgétaire et comptable M 57 précise les modalités de détermination du coût d’entrée d’une immobilisation. Ce coût d’entrée est constitué de :
- son prix d’achat, y compris les droits de douane et taxes non récupérables, après déduction des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement ;
- et de tous les coûts directement attribuables engagés pour mettre l’actif en état de marche selon l’utilisation envisagée.
Ces coûts directement attribuables comprennent notamment :
- les frais d’appel d’offres ;
- les frais de préparation du site ou de démolition ;
- les frais initiaux de livraison, de manutention, de transport, d’installation et de montage nécessaire à la mise en état d’utilisation de l’immobilisation ;
- les honoraires, commissions et indemnités de professionnels (architectes, géomètres, experts, évaluateurs, conseils, etc.) ;
- les frais d’actes, les droits de mutation ;
- les frais administratifs et autres frais généraux pouvant être spécifiquement attribués à l’acquisition de l’actif ou à sa mise en état de fonctionnement.
Les coûts d’emprunt (charges financières constituées par les intérêts des capitaux empruntés pour financer la réalisation de l’actif sur sa période de production) peuvent être incorporés au coût d’acquisition, tant que l’actif n’est pas directement achevé et lorsqu’ils peuvent être spécifiquement attribués à l’acquisition ou la mise en fonctionnement d’un actif qui nécessite une longue période de conception ou de construction avant de pouvoir être utilisé. Lorsque l’option pour l’incorporation des coûts d’emprunts a été retenue, elle doit être appliquée à tous les actifs éligibles, c’est-à-dire aux immobilisations (corporelles ou incorporelles, produites ou acquises) et aux stocks.
Le point de départ d’identification des coûts de l’immobilisation est la date à laquelle l’entité a pris la décision d’acquérir ou de produire l’immobilisation et démontre qu’elle générera des avantages économiques futurs.
Au cas présent, des honoraires liés à des litiges ne peuvent pas être incorporés au coût d’acquisition d’une immobilisation dès lors qu’ils ne sont pas directement liés à l’acquisition de l’actif ou à sa mise en état de fonctionnement.
Une extension de garantie peut-elle être incluse dans le coût d’entrée d’une immobilisation ?
Conformément à l’instruction budgétaire et comptable M 57, les frais accessoires susceptibles d’être intégrés au coût d’entrée de l’immobilisation doivent répondre aux conditions suivantes.
Ces frais doivent être directement attribuables à l’acquisition ou à la mise en place du bien. Ils sont engagés pour mettre l’actif en place et en état de fonctionner.
L’extension de garantie ne fait pas partie des coûts rendus nécessaires pour mettre l’immobilisation en état de fonctionner. Elle est donc constitutive d’une charge et ne doit pas être intégrée dans le coût d’entrée de l’immobilisation ou comme un composant de cette dernière.
Comment comptabiliser des frais de démolition ?
En cas de démolition sans reconstruction,
1) Lorsque le terrain nu est cédé suite à démolition de l’immeuble :
a) Les frais de démolition destinés à rendre un terrain libre et nu sont à immobiliser (au compte 211x) s’ils entraînent une augmentation de la valeur d’utilité ou de la valeur vénale du terrain. Lors de la vente du terrain, le bien sera sorti de l’actif pour sa valeur comptable (donc y compris les frais de démolition)
b) Si les frais de démolition n’entraînent pas une augmentation de la valeur d’utilité ou de la valeur vénale du terrain, ils sont comptabilisés en charges (au compte 61522)
2) Si le terrain nu demeure à l’actif de l’entité suite à démolition de l’immeuble, les frais de démolition sont comptabilisés en charges (au compte 61522) (sauf cas où le terrain recevrait des aménagements destinés à procurer des avantages économiques à l’entité. Les frais de démolition seraient alors intégrés au coût d’agencement des terrains imputé au compte 2128).
En cas de démolition avec reconstruction, le coût de la démolition fait partie du coût d’acquisition de la nouvelle construction.
Amortissements et dépréciations
Est-ce que le passage au référentiel M57 entraîne l’obligation de reprendre une nouvelle délibération-cadre en matière de durées d’amortissement ?
L’entité n’est pas obligée de délibérer sur les amortissements lors du passage au référentiel M57, sauf si elle souhaite bénéficier des exceptions prévues par la réglementation.
Prorata temporis
L’entité, par une délibération, peut-elle déroger à l’amortissement au prorata temporis ? Et, dans l’affirmative, pour toutes les immobilisations ?
L’instruction budgétaire et comptable M 57 pose pour principe le caractère obligatoire de l’amortissement au prorata temporis.
L’amortissement traduit en effet le rythme de consommation des avantages attendus de l’actif.
L’amortissement commence donc à la date de début de consommation des avantages économiques ou du potentiel de services attendus de l’actif.
Néanmoins, une mesure de simplification vise à faciliter la mise en œuvre de cette disposition : la logique d’enjeux peut être adoptée pour définir des catégories de biens qui ne seraient pas soumises à l’amortissement au prorata temporis. Ainsi, pour des catégories d’immobilisations faisant, par exemple, l’objet d’un suivi globalisé à l’inventaire, il est envisageable de déroger à l’amortissement au prorata temporis.
La mise en œuvre de cette simplification fait l’objet d’une délibération listant les catégories de biens concernés (le principe de permanence des méthodes comptables impose une harmonisation des modalités d’amortissement pour une même catégorie de bien).
La définition des enjeux appartient à l’entité : la mise en œuvre de cette simplification doit ainsi être justifiée dans l’annexe des comptes, notamment au regard de son caractère non significatif.
Une commune de moins de 3 500 habitants pratiquant l'amortissement et souhaitant pour les nouveaux biens continuer à amortir à partir du début de l’exercice suivant la date de mise en service doit-elle délibérer ou cela s'applique-t-il automatiquement ?
Une commune de moins de 3 500 habitants qui décide d'amortir volontairement ses biens doit suivre le régime de droit commun en M 57 soit l'amortissement prorata temporis, sauf pour les exceptions prévues dans le tome 1.
Quel est le point de départ pour appliquer l’amortissement au prorata temporis des immobilisations d’une commune de plus de 3 500 habitants ayant adopté le référentiel M57 au 1er janvier N ?
La règle de l’amortissement au prorata temporis s’applique à toutes les immobilisations acquises à compter de l’adoption du référentiel au 1er janvier N. Cela signifie que les biens acquis en N-1, même ceux dont la mise en service intervient en N, ne s’amortissent pas au prorata temporis. Seules les immobilisations acquises à compter du 1er janvier N s’amortissent au prorata temporis, y compris celles dont la délibération actant l’acquisition a eu lieu au cours de l’exercice N-1.
Un établissement public de coopération intercommunal (EPCI) souhaite restituer à une commune des biens qui lui ont été mis à disposition. La commune applique désormais le référentiel M57 et récupère des biens non totalement amortis. Doit-elle appliquer la règle du prorata temporis ?
Le principe est le suivant : tout plan d’amortissement commencé doit être poursuivi jusqu’à son terme, sauf fin d’utilisation du bien (cession, affectation, réforme, destruction).
Par conséquent, la commune qui a mis à disposition de son EPCI un bien avant l'adoption du référentiel M57 et qui fait l'objet d’un retour après l'adoption du référentiel M57 fera l'objet d'un nouveau plan d'amortissement avec application du prorata temporis à la date du retour, si celui-ci n'a pas encore été totalement amorti.
Une collectivité peut-elle déroger à la règle du prorata temporis pour les frais d'études et d'insertion non suivis de réalisation ?
L'adoption du référentiel M57 emporte, par principe, l'application de la règle du prorata temporis en tant que méthode de calcul des amortissements. Toutefois, le référentiel M57 prévoit une mesure de simplification à la règle de l'amortissement au prorata temporis, tout en l'encadrant, pour des catégories d'immobilisations faisant l'objet d'un suivi globalisé à l'inventaire (biens acquis par lot, petit matériel ou outillage, fonds documentaire...). Si la collectivité souhaite bénéficier de cet aménagement, elle doit délibérer pour lister les catégories d'immobilisations concernées et justifier ce choix, notamment au regard de son caractère non significatif sur la production de l'information comptable.
Au cas particulier des frais d'études, s'ils sont suivis de la réalisation d'une immobilisation, c'est le droit commun qui s'applique. En effet, les frais d'études sont des frais accessoires à une immobilisation ; leur amortissement au prorata temporis ne peut faire l'objet d'une dérogation que si l'immobilisation réalisée correspond à une nature de bien ayant fait l'objet d'une dérogation à la règle de l'amortissement au prorata temporis décidée par la collectivité dans les conditions précitées.
Pour les frais d'études non suivis de réalisation, dans la mesure où ils ne constituent pas des frais accessoires à une immobilisation, leur amortissement au prorata temporis peut également faire l'objet d'une dérogation si la collectivité est en mesure de justifier le caractère non-significatif de cette dérogation pour cette catégorie d'immobilisation et si une délibération le prévoit expressément.
Date de mise en service
Quelle est la date d’entrée du bien, notamment dans le cas où la mise en service a lieu avant le décompte global définitif ?
L’instruction budgétaire et comptable M57 (Tome 1) dispose que le compte 23 « Immobilisations en cours » enregistre, à son débit, les dépenses afférentes aux immobilisations non terminées à la fin de chaque exercice qu’il s’agisse d’avances avant justification des travaux (comptes 236, 237 et 238), ou d’acomptes versés au fur et à mesure de l’exécution des travaux (comptes 231, 232 et 235).
Il enregistre à son crédit le montant des travaux achevés. En fin d’exercice, le compte 23 fait donc apparaître la valeur des immobilisations qui ne sont pas terminées ou non mises en services à la fin de chaque exercice.
Une attention particulière doit être portée sur le compte 23 concerné. Il doit être en correspondance avec le compte 21 définitif, lors de la mise en service de l’actif. »
L’intégration du bien au compte 21 est justifiée par un certificat administratif établi par l’ordonnateur indiquant précisément le bien concerné (bien nouveau ou travaux intégrés à une immobilisation préexistante), la date de mise en service et le numéro d’inventaire.
L’intégration du bien est effectuée dès la mise en service, même si celle-ci intervient avant la réception du décompte global et définitif.
Une commune qui était en dessous du seuil des 3 500 habitants a vu sa population augmenter et passer au-dessus du seuil des 3 500 habitants : l'amortissement doit-il commencer l'année où sa population atteint les 3 500 habitants ou a-t-il rétroactivité des amortissements obligatoires ?
En cas de changement de seuil, à l’occasion d’un recensement de population, les collectivités ou établissements qui entrent dans le champ de l’amortissement obligatoire sont tenus d’amortir seulement les immobilisations acquises à compter de l’exercice de changement de régime. A contrario, si une collectivité (ou un établissement) sort du champ de l’amortissement obligatoire à l’occasion d’un recensement de population, il (ou elle) doit poursuivre jusqu’à son terme tout plan d’amortissement en cours pour les immobilisations acquises avant l’exercice de changement de régime.
Si une collectivité délibère pour aménager l'application du prorata temporis concernant l'amortissement des immobilisations, est ce que cette délibération emporte de fait la modification de la reprise au résultat des subventions d'équipement ayant permis de financer les biens considérés ? Si non, est ce qu'une délibération spécifique est nécessaire ?
L’amortissement au prorata temporis est la règle en M57. Seules les exceptions prévues en M57 s'appliquent : "Néanmoins, dans la logique d’une approche par les enjeux, une entité peut justifier la mise en place d’un aménagement de la règle du prorata temporis pour les nouvelles immobilisations mises en service, notamment pour des catégories d’immobilisations faisant l’objet d’un suivi globalisé à l’inventaire (biens acquis par lot, petit matériel ou outillage, fonds documentaires...)." Ainsi, il n’est pas possible d’y déroger de manière générale.
Dès lors que les aménagements se situent dans ce cadre et sont prévus dans la délibération, la reprise de la subvention au compte de résultat suit le cadre de l'amortissement des biens, sans besoin de délibération spécifique complémentaire.
Quelle est la profondeur historique des amortissements à reconstituer au titre des dépenses ultérieures immobilisées attachées aux biens historiques et culturels (BHC) ? 1996 ? Sans limitation dans le temps ?
Le traitement des BHC en M57 constitue un changement de méthode comptable ; en conséquence, il en suit les principes.
En outre, concernant les BHC qui ne pouvaient pas être initialement imputés au compte 216x parmi les collections et œuvres d’art, il convient également de les reclasser (21611, 21612, 21621 ou 21622) et, le cas échéant, de reconstituer les amortissements pour les dépenses ultérieures immobilisées. La comptabilisation de ces opérations est réalisée via le compte 1068 sur la base d’une délibération.
Il est par ailleurs rappelé dans le tome 1 que "Il convient de noter que l’amortissement obligatoire concerne les immobilisations corporelles ou incorporelles acquises à compter de la date de mise en œuvre obligatoire des amortissements pour l’entité acquéreuse", soit 1erjanvier 1996 pour les communes de plus de 3 500 habitants, 1er janvier 2004 pour les départements, 1er janvier 2005 pour les régions".
Aussi, le périmètre de rattrapage est-il limité au périmètre d'amortissements obligatoires.
Enfin, il est rappelé également qu’"un changement de méthode est traité de manière rétrospective, sauf dans la mesure où il est impraticable de déterminer les effets spécifiquement liés aux exercices antérieurs." Donc dans le cas exceptionnel où il s'avérerait impraticable de déterminer les effets liés aux exercices antérieurs pour une collectivité donnée, le changement de méthode serait prospectif.
Comment reprendre une subvention d’investissement reçue après la date de mise en service du bien qu’elle finance ?
Les subventions d’investissement reçues sont comptabilisées à la date de leur octroi.
Lorsque le bien est partiellement amorti lors de l'octroi de la subvention d’investissement, la reprise en résultat de l’exercice de cet octroi porte sur la totalité des dotations pratiquées depuis que le bien est à l'actif (et non sur la dotation de cet exercice).
Par conséquent, la quote-part du premier exercice N est calculée pour la période allant de la date de mise en service du bien au 31 décembre N.
Changement de régime des dépréciations
À l’occasion du passage au référentiel M57, une commune a modifié le régime des provisions/dépréciations, de budgétaire à semi-budgétaire. Le compte 29x2 n’était pas soldé avant le changement de nomenclature. Comment modifier la comptabilité ?
En principe, en cas de changement de régime, les dépréciations du bilan sont reprises selon l'ancien régime et reconstituées selon le nouveau régime.
Au cas d'espèce, il convient d’enregistrer les opérations suivantes :
- reprise des dépréciations budgétaires : émission d’un mandat d’ordre budgétaire au débit du compte 29x2 (chapitre 040) et d’un titre d’ordre budgétaire au crédit du compte 7816 (chapitre 042) ;
- reconstitution des provisions selon le nouveau régime : émission d'un mandat au débit du compte 6816 par le crédit du compte 29x1.
Fiabilisation de l'actif
Un bien est présent à l’inventaire mais jamais comptabilisé à l’actif. Doit-il obligatoirement être évalué et comptabilisé à la valeur actuelle, et sans rattrapage des amortissements, à partir du moment où l’ordonnateur est en possession d’un acte sur lequel la valeur du bien à l’origine est précisée (exemple : acte notarié) ?
L’instruction budgétaire et comptable M 57 prévoit deux cas de comptabilisation d’une immobilisation corporelle à la valeur vénale.
Deux situations particulières peuvent conduire une entité à comptabiliser pour la première fois à son bilan, dans le cadre d’une opération ponctuelle de régularisation comptable, encadrée et bornée dans le temps, des immobilisations corporelles antérieurement non comptabilisées. Il s’agit des situations suivantes :
- immobilisations corporelles inventoriées mais non comptabilisées ;
- immobilisations corporelles nouvellement inventoriées dans le cadre d’une démarche volontariste.
Les immobilisations corporelles inventoriées mais non comptabilisées et celles nouvellement inventoriées dans le cadre d’une démarche volontariste sont comptabilisées, à l’appui d’une décision de l’assemblée délibérante, à leur valeur vénale, qui devient, par convention, la valeur historique du bien. La valeur vénale correspond au montant qui pourrait être obtenu de la vente d’un actif lors d’une transaction conclue à des conditions normales de marché, net des coûts de sortie de l’actif (frais de cession).
Dans ce cas de figure, le bien (à l'exception des biens historiques et culturels) présent à l’inventaire et non comptabilisé à l’actif doit être intégré au bilan, pour sa valeur vénale, au moyen d’une opération d’ordre non budgétaire.
Le compte 21xx « Immobilisations corporelles » est débité par le crédit du compte 1021 « Dotation ». Si en dépit de l’existence d’une évaluation fiable de l’immobilisation, une collectivité a omis de procéder à sa comptabilisation, la régularisation comptable relève de la procédure d’ajustement de l’inventaire et de l’actif. Dans la mesure où la collectivité dispose déjà d’une évaluation fiable de l’immobilisation, elle peut comptabiliser le bien à l’actif pour le montant qui figure sur l’acte notarié sans qu’il soit nécessaire de recourir à une évaluation en vue de déterminer la valeur actuelle du bien.
Sur le plan comptable, il conviendra d’enregistrer l’opération d’ordre non budgétaire figurant ci-dessus.
Dans la mesure où la date d’acquisition, le montant et la nature du bien figurent sur l’acte notarié, la collectivité est en mesure de reconstituer le montant des amortissements qui aurait dû être comptabilisé, si le bien avait été intégré à l’actif au moment où il est rentré dans son patrimoine.
Dans ce cas, le rattrapage des amortissements au moyen d’une écriture corrective en situation nette (Débit 1068 / Crédit 28) doit être opéré. Ce dernier cas est à distinguer de celui où la collectivité ne dispose d’aucun élément fiable de valorisation du coût historique de l’immobilisation. Elle doit alors faire expertiser cette dernière pour en déterminer la valeur actuelle, qui devient le coût d’entrée de l’immobilisation sans aucun rattrapage possible des amortissements.
Modalités d’enregistrement de corrections comptables liées à la fiabilisation de l’actif
Dans le cadre des travaux de fiabilisation de l’actif immobilisé, il convient de s’assurer de la concordance de l’inventaire entre la comptabilité de l’ordonnateur et celle du comptable.
Lorsque l’écart constaté provient de la non prise en compte de biens mis à la réforme ou détruits, il convient de régulariser les comptes selon les modalités décrites dans le guide des opérations d’inventaire publié en juin 2014 (page 33) au vu d’un certificat administratif établi par l’ordonnateur. Il s’agit d’opérations d’ordre non budgétaires constatant la réintégration des amortissements pratiqués (débit du c/28x par le crédit du c/21x), la sortie des biens pour leur valeur nette comptable (débit du c/193 par le crédit du c/21x) et l’apurement des subventions rattachées (débit du c/13x par le crédit des c/139x pour la part des subventions reprises au compte de résultat et 193 pour le solde).
En outre, les biens de faible valeur peuvent, sur décision du conseil municipal, être sortis de l’actif dès lors qu’ils sont totalement amortis. Toutefois, ces biens sont conservés à l’inventaire physique de l’ordonnateur s’ils sont toujours utilisés. Il est précisé que cette mesure de simplification a une portée globale et s’applique à l’ensemble des immobilisations.
À l’inverse, lorsqu’il s’agit d’un écart justifié par l’absence d’intégration des immobilisations à l’actif de la ville, les immobilisations concernées réintègrent l’actif par opération d’ordre non budgétaire (débit du c/21x par le crédit du c/1021) au vu d’un certificat administratif de l’ordonnateur. Il convient, dans toute la mesure du possible, de reconstituer la valeur historique des biens. En tout état de cause, il est rappelé que ces opérations de régularisation ne peuvent se traduire par une réévaluation des éléments d’actif au bilan.
Correction d'erreurs sur exercices antérieurs
Comment régulariser les montants relatifs à un ensemble immobilier (terrain et construction) imputés globalement au compte 213xx (constructions) au cours d’un exercice antérieur ?
Le tome I de l’instruction M 57 dispose que, pour ce qui concerne les terrains bâtis, deux situations sont possibles :
- l’acte d’achat indique les prix respectifs du terrain et du bâtiment, l’acquisition est alors ventilée au budget entre le compte 2115 « Terrains bâtis » et la subdivision concernée du compte 213 « Constructions » ;
- l’acte d’achat n’indique qu’un prix global, le prix d’acquisition est porté au budget à la subdivision concernée du compte 213 « Constructions » ; l’ordonnateur établit une ventilation entre la valeur du terrain et celle de la construction qu’il transmet au comptable : le comptable crédite la subdivision concernée du compte 213 de la valeur indiquée pour le terrain par débit du compte 2115 (opération non budgétaire justifiée par un certificat administratif de l’ordonnateur).
La ventilation est établie en tenant compte :
- soit des prix des terrains de même nature, compte tenu de l’emplacement et d’un abattement pour terrain occupé ;
- soit d’une répartition forfaitaire.
Les conditions et méthodes de ventilation entre terrain et construction étant décrites dans l’instruction M57 (même en cas d’acte d’achat global), la régularisation de la comptabilisation au compte 213 de l’ensemble immobilier (terrain + construction) constitue bien un cas de correction d’erreur. Même si l’inventaire comptable est concordant avec l’état de l’actif, il existe bien une discordance entre la réalité physique des biens inventoriés (1 terrain et 1 construction) et leur suivi à l’inventaire et à l’actif (absence de comptabilisation du terrain et comptabilisation de la construction pour un montant global erroné). Cette discordance est renforcée par le fait que le terrain ne s’amortit pas au contraire de la construction. Elle a eu pour effet de majorer à tort la base amortissable et in fine de fausser le calcul des amortissements.
Il peut être difficile, voire impossible, pour l’ordonnateur de reconstituer le coût historique du terrain à la date d’entrée de l’ensemble immobilier dans le patrimoine de l’entité.
Dès lors, il est possible pour l’ordonnateur de déterminer la valeur actuelle de l’ensemble immobilier puis d’appliquer une méthode qui permette la ventilation entre la construction et le terrain.
Les écritures de régularisation sont les suivantes.
- Sortie du bilan de la construction pour sa valeur brute et de la part amortie y afférent :
- débit compte 1068 / crédit compte 213x
- débit compte 2813x / crédit compte 1068
- Inscription à l’actif de la construction et du terrain à leur valeur actuelle (un plan d’amortissement pour l’avenir est établi pour la construction) :
- débit compte 2115 / crédit compte 1021
- débit compte 213x / crédit compte 1021
Une collectivité a comptabilisé à tort, sur des exercices clos, des biens sur le budget principal (aux comptes 2031 et 2312) en lieu et place de son budget annexe sans autonomie financière. L’ordonnateur a procédé aux modifications dans son inventaire, mais les biens sont toujours inscrits à l’actif du budget principal chez le comptable. Comment corriger la situation ?
Les opérations suivantes sont comptabilisées.
- Dans les comptes du budget principal :
- débit du compte 1068 / crédit du compte 2031 (le n° auxiliaire correspondant à la fiche inventaire doit être renseigné afin de mettre à jour la comptabilité auxiliaire)
- débit du compte 1068 / crédit du compte 2312 (le n° auxiliaire correspondant à la fiche inventaire doit être renseigné afin de mettre à jour la comptabilité auxiliaire)
- Dans les comptes du budget annexe :
- débit du compte 2031 / crédit du compte 1068
- débit du compte 2312 / crédit du compte 1068
Bien que sans incidence sur les résultats de la collectivité, les opérations de régularisation seront comptabilisées au vu d’une délibération de l’assemblée délibérante, dont une copie sera conservée dans le poste comptable pour assurer la traçabilité des opérations.
Comment régulariser la comptabilisation d’une immobilisation financière acquise par voie d’échange, à titre gratuit, sur exercice antérieur ?
S’agissant d’une opération ne concernant pas l’exercice en cours, il convient d’appliquer le dispositif de correction d’erreurs sur exercices antérieurs tel que prévu dans le titre 10 du Tome I de l’instruction budgétaire et comptable M 57.
Les régularisations doivent être comptabilisées par opérations d’ordre non budgétaires (M 57, titre 3, chapitre 2) comme suit :
- sortie des immobilisations détenues : débit du compte 1068 par le crédit du compte 271 ou 27
- entrée des immobilisations acquises par voie d’échange : débit du compte 271 ou 272 par le crédit du compte 102
- constatation de la plus ou moins-value : débit du compte 1068 par le crédit du compte 192 si plus-value, sinon débit du compte 192 par le crédit du compte 1068
Provisions
Une collectivité souhaite démolir des bâtiments et convertir le site démoli en parking et espaces verts. Doit-elle provisionner les frais de démolition ?
Si la collectivité ne souhaite pas reconstruire mais aménager le site démoli avec un parking et des espaces verts, les frais de démolition doivent être immobilisés, car le terrain recevra des aménagements destinés à procurer des avantages économiques ou porteurs d’un potentiel de services attendus profitant à des tiers ou à la collectivité.
Les frais de démolition sont donc intégrés au coût d’agencement des terrains (imputé au compte 2128).
Changement de méthode comptable
Comment se comptabilisent les remboursements d’emprunts pour le compte de tiers ?
Jusqu’à présent, la comptabilisation des emprunts contractés par des tiers pour lesquels une collectivité s’engage à rembourser tout ou partie des annuités d’emprunts s’enregistrait en subventions d’équipement versées (compte 204) dans la comptabilité de la collectivité versante et en subventions d’investissement non transférables (compte 138) dans la comptabilité de l’entité bénéficiaire. Or, la mise en œuvre du référentiel M 57 a apporté des précisions sur la
comptabilisation au compte 204.
En effet, avant la mise en œuvre du référentiel M 57, il était d’usage de préconiser, dans une logique de parallélisme des formes, une comptabilisation des opérations chez l'entité versante avec une ventilation des subventions en investissement (compte 204), pour la part associée au remboursement en capital, et en fonctionnement (compte 6573 « subventions de fonctionnement aux organismes publics »), pour la part associée au remboursement d’intérêts.
Le référentiel M 57 prévoit que l’octroi d’une subvention d’équipement doit, en effet, se traduire par la création, l’acquisition ou l’augmentation de la valeur d’une immobilisation identifiable. Le référentiel M 57 précise, notamment, qu’une subvention d’investissement qui n’est pas affectée au financement d’une immobilisation identifiée doit être comptabilisée en charge.
Lorsqu’il n’y a pas de lien direct entre le versement des subventions et la création ou l’acquisition d’une immobilisation identifiée, les dépenses de subventions en annuités d’emprunt doivent être comptabilisées en section de fonctionnement dans leur intégralité (compte 6573).
Il convient de préciser que cette comptabilisation en charge chez l’entité versante ne remet pas en cause les modalités d’enregistrement des subventions en annuité reçues chez l’entité bénéficiaire telles que décrites au commentaire du compte 138.
Ce changement de méthode comptable induit une correction sur les exercices antérieurs, en situation nette des opérations comptabilisées au compte 204 lorsqu’elles finançaient le remboursement des intérêts d’emprunts des tiers. Cette correction s’effectue, par opérations d’ordre non budgétaires, dans la limite du solde créditeur du compte 1068 et à l’appui d’une décision de l’assemblée délibérante, comme suit :
- débit du compte 2804x par crédit du compte 1068 « excédents de fonctionnement capitalisés »
et
- débit du compte 1068 par crédit du compte 204x (voire débit du compte1068 par crédit du compte 198 si les dotations aux amortissements ont fait l'objet d’une neutralisation)
Autres questions comptables
Quelles sont les modalités de comptabilisation du bonus écologique accordé lors de l’achat d’un véhicule neuf ?
Au regard des dispositions prévues à l’article 56 du décret n° 2012-1246 du 7 novembre 2012 relatif à la gestion budgétaire et comptable publique (GBCP), les règles de la comptabilité générale applicables aux entités publiques locales ne se distinguent de celles applicables aux entreprises qu’en raison des spécificités de leur action.
En l’absence de dispositions particulières dans les instructions budgétaires et comptables, le traitement comptable des bonus/malus écologiques sur véhicules acquis prévu par le plan comptable général (PCG) s’impose aux entités publiques locales.
Plus précisément, le bonus écologique sur véhicule acquis constitue une aide de l’État attribuée à l’acquéreur du véhicule et versée en une seule fois, au plus tôt au moment de l’acquisition du véhicule éligible au dispositif (articles 1 et 6 du décret n° 2007-1873 du 26 décembre 2007).
En conséquence, il s’agit d’une subvention d’investissement reçue.
L’opération se traduit par l’émission d’un mandat au débit du compte 21x pour le coût d’acquisition du véhicule et d’un titre au crédit du compte 1311 « État et établissements nationaux » pour le montant du bonus accordé (émargement du mandat et du titre si le concessionnaire applique le bonus sur la facture).
Dans le cadre d’un changement de méthode comptable, il conviendrait de procéder à la correction en situation nette de la valeur des actifs concernés.
Toutefois, afin d’en faciliter l’application, est admise l'application de ces nouvelles dispositions pour l’avenir.
À titre d’information, le malus écologique donne lieu à l’enregistrement d’une charge de l’exercice à retracer au compte 6355 « Taxes et impôts sur les véhicules ».
Reprise des balances d’entrée (RBE) et tableau de transfert lors du passage en M57
La reprise des balances d’entrée (RBE) nécessite un travail préparatoire, à savoir la vérification des données comptables et la validation du tableau de transfert, conformément aux fiches pratiques Hélios (« Tableau de transfert » et « RBE »).
En effet, le tableau de transfert permet d’assurer la correspondance entre les comptes de la nomenclature de l’exercice source et leur équivalent dans la nomenclature de l’exercice cible.
Dans le cas d’éclatement ou d’agrégation de comptes imposés par la réglementation, la table de transposition est intégrée dans le tableau de transfert par une diffusion nationale de paramétrage.
Toutefois, en cas de changement de nomenclature, il appartient au comptable de compléter, vérifier puis valider le tableau de transfert inter-exercice préalablement à la procédure de RBE.
Il est attendu une vigilance particulière sur ces opérations, car lorsque le processus est terminé, les imputations erronées ne peuvent être régularisées que par corrections d’erreurs sur l’exercice en cours via un schéma « LIBRE ». S’agissant de comptes auxiliarisés, la régularisation devra être opérée fiche par fiche.
Traitement des frais d’études dans le cadre d’une opération de lotissements
Les dépenses relatives aux frais d’études antérieures à la décision de réaliser un lotissement (matérialisée par la délibération de création du lotissement) relèvent du budget principal et doivent y demeurer. À ce stade, les frais d’études constituent des charges à imputer au compte 617 « Études et recherches » et le budget annexe « lotissement » n’a pas encore été créé.
A contrario, si ces dépenses sont postérieures à la décision de réaliser un lotissement, elles relèvent soit du budget principal dès lors qu’elles se rapportent aux équipements publics du lotissement, soit du budget annexe dédié dès lors qu’elles se rapportent aux équipements communs ou particuliers du lotissement.
Dans les comptes du budget principal, les frais d’études sont mandatés au débit du compte 2031 « Frais d’études » puis transférés à la subdivision intéressée du compte d’immobilisation en cours (compte 23x) lors du lancement des travaux relatifs aux équipements publics du lotissement, voire au compte d’imputation définitive (compte 21x) s’ils sont achevés dans l’année.
Dans les comptes du budget annexe dédié (faisant l’objet d’une comptabilité de stocks), les frais d’études sont mandatés au débit du compte 6045 « Achats d’études, prestations de services (terrains à aménager) ». Il s’agit de charges constitutives du coût de production des stocks de lotissements transférés, à la date de clôture des comptes, au débit du compte 3354 « En-cours de production de biens – Travaux en cours – Études et prestations de services » par le crédit du compte 7133 « Variation des en-cours de production de biens » (opération d’ordre budgétaire).
Questions sur les états financiers
Les annexes du compte administratif sous forme de tableur comme en M 21 et M 31 seront-elles mises à disposition des collectivités locales ? Si oui, dans quel délai ?
Les données des annexes du compte administratif peuvent être remplies directement par le biais de Totem ou du progiciel financier de l’ordonnateur.
Toutefois, cette possibilité est offerte aux collectivités ayant, au préalable, dématérialisé leurs actes budgétaires.
Ainsi, les collectivités n’ayant pas encore dématérialisé leurs actes budgétaires, peuvent bénéficier d’un accompagnement pour la mise en œuvre de la dématérialisation, en envoyant un mail à l’adresse dgcl-projet-actes-budgetaires@interieur.gouv.fr.
En cas d'apurement du compte 1069 par la reprise de balance d’entrée (RBE) lors du passage à la M 57, une discordance apparaît entre le compte administratif et le compte de gestion qu’il faudra justifier par une délibération. Concernant le CFU, il n'y a plus qu'un document. L’anomalie sera-t-elle détectée et le cas échéant comment la justifier ?
L’apurement du compte 1069 par la RBE (c’est-à-dire à l’occasion du 1er exercice en M 57), non porté par une opération budgétaire, génère effectivement une discordance de résultat d’investissement cumulé qui apparaît dans l’état II-2 du compte de gestion et qu’il convient actuellement pour le comptable de commenter dans le bloc note y afférant. À défaut, un état d’ anomalies des contrôles d’édition figure après la page des signatures du CDG avec la mention « Le bloc note de l’état Résultat d’exécution doit être servi ». La DSPL suspend le visa en présence d’un tel état sur le CDG définitif.
En mode CFU, cet état II-2 ainsi que son bloc-note n’existent plus et ne peuvent donc plus constituer le support d’identification et de justification d’une éventuelle discordance.
Pendant la période de l’expérimentation du CFU, des contrôles de cohérence des états patrimoniaux et des contrôles de concordance de l’exécution budgétaire sont mis en place.
Ces contrôles ont vocation, à l’horizon 2024 à être enrichi d’un contrôle portant spécifiquement sur la concordance ordonnateur/comptable des lignes 001 et 002 relatives respectivement aux résultats cumulés d’investissement et de fonctionnement.
En cible, la discordance résultant de l’apurement du compte 1069 sera mise en évidence dans l’état des contrôles du CFU.
Il est précisé que cette anomalie est identifiée actuellement par le CCA 02.03 sur lequel l'attention des comptables et des directions locales est appelée.
L'annexe fait-elle partie du compte de gestion sur pièces?
Dans le cadre de l’expérimentation de la certification des comptes, les collectivités concernées sont amenées à produire une annexe, qui constitue au sein des états financiers une composante indissociable du bilan et du compte de résultat de l'exercice.
À l’instar de la pratique mise en place pour les EPS certifiables, l’annexe devra être déposée au format PDF dans ATLAS via la fonctionnalité “dépôt de PJ” de l’application CDG-D afin d’alimenter le compte de gestion sur pièces dans la rubrique “Autres”. Une fiche pratique décrit les modalités de dépôt des pièces dans ATLAS.
Modalités d’enregistrement de corrections comptables liées à la fiabilisation de l’actif
Dans le cadre des travaux de fiabilisation de l’actif immobilisé, il convient de s’assurer de la concordance de l’inventaire entre la comptabilité de l’ordonnateur et celle du comptable.
Lorsque l’écart constaté provient de la non prise en compte de biens mis à la réforme ou détruits, il convient de régulariser les comptes selon les modalités décrites au titre 10 du tome 1 de l’instruction budgétaire et comptable M57, au vu d’un certificat administratif établi par l’ordonnateur. Il s’agit d’opérations d’ordre non budgétaires constatant la réintégration des amortissements pratiqués (débit du c/28x par le crédit du c/21x), la sortie des biens pour leur valeur nette comptable (débit du c/193 par le crédit du c/21x) et l’apurement des subventions rattachées (débit du c/13x par le crédit des c/139x pour la part des subventions reprises au compte de résultat et 193 pour le solde).
En outre, les biens de faible valeur peuvent, sur décision du conseil municipal, être sortis de l’actif dès lors qu’ils sont totalement amortis. Toutefois, ces biens sont conservés à l’inventaire physique de l’ordonnateur s’ils sont toujours utilisés. Il est précisé que cette mesure de simplification a une portée globale et s’applique à l’ensemble des immobilisations.
À l’inverse, lorsqu’il s’agit d’un écart justifié par l’absence d’intégration des immobilisations à l’actif de la ville, les immobilisations concernées réintègrent l’actif par opération d’ordre non budgétaire (débit du c/21x par le crédit du c/1021) au vu d’un certificat administratif de l’ordonnateur. Il convient, dans toute la mesure du possible, de reconstituer la valeur historique des biens.
En tout état de cause, il est rappelé que ces opérations de régularisation ne peuvent se traduire par une réévaluation des éléments d’actif au bilan.